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Entscheidungsstichwort (Thema)

Kinderfreibetrag f眉r ein Kind, das einen freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienst nach 搂 6b WPflG leistet

Leitsatz (NV)

Ein Kind, das nach dem Grundwehrdienst einen freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienst nach 搂 6b Abs. 1 WPflG leistet und im Anschluss daran als Soldat auf Zeit an der Ausbildung zum Unteroffizier teilnimmt, kann f眉r die Zeit des freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienstes nach 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a oder nach 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG zu ber眉cksichtigen sein.

Normenkette

EStG 搂 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 Buchst.听a, c; WehrPflG 搂 6b Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Der Sohn S des Kl盲gers und Revisionskl盲gers (Kl盲ger) leistete bis zum 31. Dezember 1999 den Grundwehrdienst und im Anschluss daran vom 1. Januar bis zum 31. Juli 2000 einen freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienst nach 搂 6b des Wehrpflichtgesetzes (WPflG). Seit dem 1. August 2000 stand er in einem Dienstverh盲ltnis bei der Bundeswehr als Soldat auf Zeit als Unteroffiziersanw盲rter.

Der Kl盲ger beantragte im Rahmen seiner Einkommensteuererkl盲rung f眉r das Streitjahr 2000 u.a. die Ber眉cksichtigung eines Kinderfreibetrags, eines Ausbildungsfreibetrags, eines Haushaltsfreibetrags, die Gew盲hrung von Baukindergeld sowie den Abzug von Unterhaltsleistungen an S. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) lehnte dies ab. Einspruch und Klage blieben insoweit ohne Erfolg. Zur Begr眉ndung seines Urteils vom 8. Dezember 2004听 3 K 59/02 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2005, 1270) f眉hrte das Finanzgericht (FG) im Wesentlichen aus:

Wie sich aus der Regelung in 搂 32 Abs. 4 Satz 1, Abs. 5 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes in der f眉r das Streitjahr 2000 geltenden Fassung (EStG) ergebe, erhielten Eltern von Kindern, die ihren gesetzlichen Grundwehrdienst leisteten oder die sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig f眉r die Dauer von drei Jahren verpflichteten, nur noch ausnahmsweise einen Kinderfreibetrag bzw. Kindergeld, wenn das Kind das 27. Lebensjahr erreicht habe und arbeitslos sei oder sich noch in Berufsausbildung oder in einer 脺bergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten befinde. Der Gesetzgeber gehe dabei typisierend davon aus, dass Eltern von Kindern, die den gesetzlichen Grundwehrdienst oder den freiwilligen zus盲tzlichen Dienst leisteten, angesichts der den Soldaten gew盲hrten Leistungen wirtschaftlich nicht belastet seien und deshalb keinen Anspruch auf einen Kinderfreibetrag h盲tten. S habe sich erst ab dem 1. August 2000 als Offiziersanw盲rter in einer Berufsausbildung befunden. In der Zeit von August bis Dezember 2000 h盲tten seine Eink眉nfte und Bez眉ge jedoch den anteiligen Jahresgrenzbetrag 眉berschritten. Auch die geltend gemachten Unterhaltsleistungen in H枚he von monatlich 300 DM seien nicht zu ber眉cksichtigen, da S im gesamten Jahr 眉ber so hohe Eink眉nfte und Bez眉ge verf眉gt habe, dass die Voraussetzungen des 搂 33a EStG nicht gegeben seien.

Mit seiner Revision r眉gt der Kl盲ger eine Verletzung materiellen Rechts.

Ebenso wie die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit nach vorangegangener Verpflichtung, wie sie dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16. April 2002 VIII R 58/01 (BFHE 199, 111, BStBl II 2002, 523) zugrunde gelegen habe, m眉sse auch der von S beschrittene Weg --Leistung eines freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienstes zwischen dem Ende des Grundwehrdienstes und dem Beginn des Dienstverh盲ltnisses als Soldat auf Zeit-- als Ausbildung i.S. des 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG anerkannt werden. In der Zeit des freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienstes habe S bereits Pr眉fungen abgelegt, die im Rahmen der Ausbildung zum Berufssoldaten anerkannt worden seien und deren Bestehen zum Teil sogar Voraussetzung f眉r die Berufung in das Dienstverh盲ltnis als Soldat auf Zeit gewesen sei.

Jedenfalls sei S f眉r die Zeit des freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienstes nach 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG zu ber眉cksichtigen. Er habe seinen Laufbahnwunsch f眉r die Berufung als Soldat auf Zeit noch w盲hrend des Grundwehrdienstes mitgeteilt. Eine sofortige Berufung zum Soldaten auf Zeit im Anschluss an den Grundwehrdienst sei jedoch mangels freier Stelle zun盲chst nicht m枚glich gewesen. Deshalb habe S die Ausbildung in der Weise fortgesetzt, dass er weiterhin im Rahmen eines freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienstes bei der Bundeswehr verblieben sei.

搂 32 Abs. 5 EStG stehe einer Ber眉cksichtigung des S nicht entgegen. Denn danach werde ein freiwilliger Wehrdienst dem gesetzlichen Wehrdienst nur insoweit gleichgestellt, als er anstelle des gesetzlichen Wehrdienstes geleistet werde. Daher werde der zus盲tzliche freiwillige Wehrdienst nach 搂 6b WPflG nicht erfasst.

Der Kl盲ger beantragt sinngem盲脽, das Urteil des FG aufzuheben und unter 脛nderung des Einkommensteuerbescheids f眉r 2000 vom 12. Juni 2001 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 14. Januar 2002 die Einkommensteuer unter Ber眉cksichtigung eines Kinderfreibetrages, eines Haushaltsfreibetrages, eines Ausbildungsfreibetrages und von Baukindergeld f眉r ein Kind festzusetzen,

hilfsweise, die Einkommensteuer unter Ber眉cksichtigung von Unterhaltszahlungen nach 搂 33a EStG in H枚he von 3 600 DM festzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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II. Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung des Urteils des FG und zur Zur眉ckverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (搂 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Entgegen der Auffassung des FG kann auch ein Kind, das nach 搂 6b Abs. 1 WPflG im Anschluss an den Grundwehrdienst einen freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienst leistet, i.S. des 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG f眉r einen Beruf ausgebildet werden. Dar眉ber hinaus kann in der Zeit eines solchen freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienstes nach 搂 6b WPflG auch der Ber眉cksichtigungstatbestand des 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG gegeben sein.

1. Nach 搂 32 Abs. 6 Satz 1 EStG wird bei der Veranlagung zur Einkommensteuer f眉r jedes zu ber眉cksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von --im Streitjahr 2000-- 3 456 DM f眉r das s盲chliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) abgezogen. Ist ein entsprechender Kinderfreibetrag zu gew盲hren, sind --sofern auch die weiteren Voraussetzungen dieser Vorschriften in der jeweils f眉r das Streitjahr 2000 geltenden Fassung gegeben sind-- nach 搂 32 Abs. 7 EStG ein Haushaltsfreibetrag und nach 搂 33a Abs. 2 EStG ein Ausbildungsfreibetrag abzuziehen sowie nach Ma脽gabe des 搂 34f EStG sog. Baukindergeld zu gew盲hren.

Die Ber眉cksichtigung eines Kindes nach 搂 32 Abs. 6 EStG, das, wie S im Streitjahr 2000, das 18., aber noch nicht das 27. Lebensjahr vollendet hat, kommt nach 搂 32 Abs. 4 Satz 1 EStG --neben weiteren Voraussetzungen-- u.a. in Betracht, wenn es f眉r einen Beruf ausgebildet wird (搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) oder eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann (搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG).

2. Nach st盲ndiger Rechtsprechung des BFH ist unter Berufsausbildung i.S. des 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG die Ausbildung zu einem k眉nftigen Beruf zu verstehen. In Berufsausbildung befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft darauf vorbereitet. Der Vorbereitung auf ein Berufsziel dienen alle Ma脽nahmen, bei denen es sich um den Erwerb von Kenntnissen, F盲higkeiten und Erfahrungen handelt, die als Grundlagen f眉r die Aus眉bung des angestrebten Berufs geeignet sind (st盲ndige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile in BFHE 199, 111, BStBl II 2002, 523; vom 15. Juli 2003 VIII R 19/02, BFHE 203, 417, BStBl II 2007, 247; vom 24. Juni 2004 III R 3/03, BFHE 206, 413, BStBl II 2006, 294, jew. m.w.N.). Dementsprechend hat der BFH sowohl die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Offizier im Truppendienst als auch die Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Fachunteroffizier dann als Ausbildung i.S. des 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG angesehen, wenn der Soldat tats盲chlich eine Ausbildung erh盲lt und nicht lediglich im Mannschaftsdienstgrad Dienst leistet (BFH-Urteile in BFHE 199, 111, BStBl II 2002, 523, und in BFHE 203, 417, BStBl II 2007, 247).

Danach ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass sich S in den Monaten August bis Dezember 2000 in Berufsausbildung befand, da er in diesem Zeitraum als Soldat auf Zeit an der Ausbildung zum Unteroffizier teilnahm.

3. Entgegen der Auffassung des FG kann S auch in den Monaten Januar bis Juli 2000, in denen er einen freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienst i.S. des 搂 6b WPflG leistete, als Kind nach 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG zu ber眉cksichtigen sein. Dem steht nicht entgegen, dass Eltern f眉r Kinder, die ihren gesetzlichen Grundwehrdienst oder an Stelle des Grundwehrdienstes Zivildienst leisten, keinen Kinderfreibetrag und kein Kindergeld erhalten (vgl. hierzu BFH-Beschl眉sse vom 4. Juli 2001 VI B 176/00, BFHE 196, 98, BStBl II 2001, 675, und vom 15. Mai 2003 VIII B 248/02, BFH/NV 2003, 1182). Denn S hat in der Zeit von Januar bis Juli 2000 weder seinen gesetzlichen Grundwehrdienst noch an dessen Stelle Zivildienst oder einen anderen Ersatzdienst geleistet oder sich freiwillig f眉r nicht mehr als drei Jahre zum Wehrdienst verpflichtet, sondern in dieser Zeit nach 搂 6b WPflG einen freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienst im Anschluss an den von ihm bereits absolvierten Grundwehrdienst geleistet.

4. Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat --aus seiner Sicht zu Recht-- keine Feststellungen dazu getroffen, ob S w盲hrend der Monate Januar bis Juli 2000, in denen er freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienst nach 搂 6b WPflG leistete, die Voraussetzungen des 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a oder Buchst. c EStG erf眉llte und ob die Eink眉nfte und Bez眉ge des S bei einer etwaigen Ber眉cksichtigung weiterer Monate den (ggf. anteiligen) Jahresgrenzbetrag 眉berschritten haben.

F眉r die Beantwortung der Frage, ob die Leistung des freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienstes bereits als Teil der Berufsausbildung des S zum Unteroffizier angesehen werden kann, wird das FG insbesondere ermitteln m眉ssen, wann S sich dazu entschlossen hat, sich als Soldat auf Zeit zu verpflichten und zum Unteroffizier ausbilden zu lassen, und ob w盲hrend der Leistung des freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienstes bereits der Ausbildungscharakter im Vordergrund der T盲tigkeit stand (vgl. BFH-Urteil vom 9. Juni 1999 VI R 50/98, BFHE 189, 98, BStBl II 1999, 706). F眉r die Frage, ob S w盲hrend der Leistung des zus盲tzlichen freiwilligen Wehrdienstes ggf. nach 搂 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG zu ber眉cksichtigen ist, kommt es ma脽geblich darauf an, wann sich S um die zum 1. August 2000 angetretene Stelle eines Soldaten auf Zeit mit dem Ausbildungsziel Unteroffizier beworben hat und ob es sich --bezogen auf diesen Zeitpunkt-- bei der dann angetretenen Stelle um die erste f眉r ihn zur Verf眉gung stehende freie Stelle gehandelt hat.

Kommt das FG zu der Auffassung, dass S im Streitjahr 2000 auch f眉r Monate, in denen er den freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienst leistete, nach 搂 32 Abs. 4 Satz 1 EStG zu ber眉cksichtigen ist, wird es ferner zu pr眉fen haben, ob die Eink眉nfte und Bez眉ge des S den (ggf. anteiligen) Jahresgrenzbetrag 眉berschreiten. Jedenfalls dann, wenn dieser nicht 眉berschritten wird, kommt es auf die Frage, ob es sich bei der Ableistung des freiwilligen zus盲tzlichen Wehrdienstes um eine Vollzeiterwerbst盲tigkeit handelt, nicht an (vgl. BFH-Urteil vom 16. November 2006 III R 15/06, BFHE 216, 74, BStBl II 2008, 56).听

5. Da die Klage schon mit dem Hauptantrag zur Aufhebung und Zur眉ckverweisung f眉hrt, ist 眉ber den Hilfsantrag, mit dem der Kl盲ger die Ber眉cksichtigung von Unterhaltszahlungen an S nach 搂 33a Abs. 1 EStG begehrt, nicht zu entscheiden.

Fundstellen