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Leitsatz (amtlich)

1. Wird der Anteil an einer OHG, der zum notwendigen Betriebsverm枚gen eines Einzelunternehmers geh枚rt, im Zusammenhang mit der Ver盲u脽erung oder Aufgabe des Einzelunternehmens ver盲u脽ert, so ist die Anwendbarkeit des 搂 16 Abs. 4 EStG f眉r beide Vorg盲nge gesondert zu pr眉fen.

2. Die Entscheidung 眉ber den f眉r die Ver盲u脽erung des Anteils an der OHG zum Zuge kommenden Freibetrag bei der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der OHG ist f眉r die Einkommensteuerveranlagung des Einzelunternehmers bindend.

Normenkette

AO 搂搂听215, 218; EStG 1971 搂 16 Abs. 4

Tatbestand

Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin) betrieb in der Rechtsform eines Einzelunternehmens ein ... unternehmen. Zugleich war sie mit einem Anteil von 14,98 v. H. an einer OHG beteiligt, die alleinige Abnehmerin der im Einzelunternehmen erstellten Produkte war. Die Kl盲gerin hatte die Beteiligung als notwendiges Betriebsverm枚gen in ihrer Steuerbilanz aktiviert.

Im Streitjahr 1971 gab die damals 眉ber 55j盲hrige Kl盲gerin ihr ... unternehmen auf. Da sie deswegen nicht mehr Gesellschafterin der OHG bleiben konnte, schied sie gleichzeitig mit der Einstellung ihres Einzelunternehmens aus der OHG aus. In der Aufgabebilanz des Einzelunternehmens auf den 1. November 1971 wurden die Wirtschaftsg眉ter des Betriebsverm枚gens mit ihrem Teilwert angesetzt. Dazu rechnete die Kl盲gerin auch ihren Anteil an der OHG (Teilwert 92 500 DM).

Bei der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der OHG wurde der Ver盲u脽erungsgewinn der Kl盲gerin mit 55 000 DM ausgewiesen. Da dieser Betrag 14,98 v. H. aus 60 000 DM und 14,98 v. H. aus 200 000 DM 眉berschritt, kam es bei der einheitlichen Gewinnfeststellung nicht zur Anwendung eines Freibetrags nach 搂 16 Abs. 4 EStG 1971. Bei der Einkommensteuerveranlagung der Kl盲gerin f眉r das Streitjahr setzte der Beklagte und Revisionskl盲ger (FA) den Gewinn aus der Ver盲u脽erung des OHG-Anteils in voller H枚he an und versteuerte ihn mit dem halben Steuersatz (搂 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG). Den aus der Aufgabe des Einzelunternehmens entstandenen Aufgabegewinn in H枚he von 9 491 DM lie脽 das FA gem盲脽 搂 16 Abs. 4 EStG steuerfrei.

Dagegen machte die Kl盲gerin im Rechtsbehelfsverfahren geltend, die Ver盲u脽erung des OHG-Anteils sei die Ver盲u脽erung eines zu ihrem Einzelunternehmen geh枚renden Betriebsverm枚gensteils. Deshalb m眉sse der Gewinn aus der Ver盲u脽erung dieses Anteils in den Aufgabegewinn des Einzelunternehmens einbezogen werden mit der Folge, da脽 ihr der f眉r den Fall der Betriebsaufgabe zum Zuge kommende Freibetrag in H枚he von 60 000 DM gew盲hrt werden m眉sse.

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren beim FG erhobene Klage hatte Erfolg. Zwar ging das FG davon aus, da脽 die Freibetr盲ge in den F盲llen des 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG (Ver盲u脽erung des ganzen Betriebs) und nach 搂 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG (Ver盲u脽erung eines Anteils an einer Personengesellschaft) jeweils betriebsbezogen seien; Aufgabe des Betriebs des Einzelunternehmens und Ver盲u脽erung einer Beteiligung an einer Personengesellschaft seien wirtschaftlich getrennte Gesch盲ftsvorf盲lle. Daher sei die Freibetragsregelung nach 搂 16 Abs. 4 EStG auch gesondert auf jeden der beiden Gesch盲ftsvorf盲lle anzuwenden. Der Gewinn aus der Ver盲u脽erung des OHG-Anteils sei bei der einheitlichen Gewinnfeststellung richtig berechnet worden. Zu Unrecht habe das FA aber bei der Einkommensteuerveranlagung in den Aufgabegewinn des Einzelunternehmens das zu diesem Unternehmen geh枚rende Wirtschaftsgut "OHG-Beteiligung" nicht miteinbezogen. Zu den Eink眉nften aus Gewerbebetrieb nach 搂 16 Abs. 3 EStG (Aufgabegewinn) geh枚re auch der Gewinn aus der Ver盲u脽erung der Beteiligung an der OHG. Der Aufgabegewinn erh枚he sich damit auf (9 491 DM + 55 000 DM =) 64 491 DM. Nach 搂 16 Abs. 4 EStG k枚nne von diesem Betrag der Freibetrag von 60 000 DM abgezogen werden. Der danach noch steuerpflichtige Betrag von 4 491 DM f眉hre nicht zu einer Einkommensteuerschuld. Diese und die Erg盲nzungsabgabe 1971 sei daher auf 0 DM herabzusetzen.

Mit seiner Revision r眉gt das FA unrichtige Anwendung des 搂 16 Abs. 4 EStG. Der Gewinn aus der Ver盲u脽erung des OHG-Anteils, so meint das FA, d眉rfe nicht in den Aufgabegewinn des Einzelunternehmens einbezogen werden. Andernfalls werde die bindende Wirkung der einheitlichen Gewinnfeststellung in unzul盲ssiger Weise durchbrochen.

Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kl盲gerin beantragt, die Revision des FA als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Sie h盲lt die Auffassung des FG f眉r zutreffend.

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Die Revision des FA ist begr眉ndet.

1. Dem FG ist darin zuzustimmen, da脽 Aufgabe des Einzelunternehmens und Ver盲u脽erung des Anteils an der OHG zwei voneinander getrennte Besteuerungstatbest盲nde sind.

Das Einkommensteuergesetz unterscheidet in 搂 15 EStG mehrere Arten von Eink眉nften aus Gewerbebetrieb. Den Eink眉nften aus gewerblichen (Einzel-) Unternehmen (搂 15 Nr. 1 EStG) stellt es in 搂 15 Nr. 2 EStG u. a. die Gewinnanteile eines Gesellschafters einer OHG gegen眉ber. Diese Unterscheidung setzt sich in 搂 16 EStG fort f眉r den Fall, da脽 ein Einzelunternehmen ver盲u脽ert oder aufgegeben (搂 16 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 3 EStG) oder der Anteil eines Gesellschafters an einer Personengesellschaft ver盲u脽ert wird (搂 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG). Die in beiden Ver盲u脽erungsf盲llen jeweils anzuwendenden Freibetr盲ge regelt 搂 16 Abs. 4 EStG nach unterschiedlichen Grunds盲tzen. Bei dem Freibetrag, der im Fall der Ver盲u脽erung eines Anteils an einer OHG anzuwenden ist, kommt es danach auf die Verh盲ltnisse in der OHG an; der Ma脽stab f眉r die Gew盲hrung des Freibetrages ist der dem Anteil am Betriebsverm枚gen der OHG entsprechende Teil. Sinngem盲脽 ist bei der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung in einer f眉r das Veranlagungsverfahren des Gesellschafters bindenden Weise auch dar眉ber zu befinden, ob und in welcher H枚he ein Gewinn aus der Ver盲u脽erung eines Mitunternehmeranteils steuerpflichtig oder gem盲脽 搂 16 Abs. 4 EStG steuerfrei ist (搂搂 215, 218 Abs. 2 AO; Beschlu脽 des BFH vom 28. M盲rz 1974 IV B 58/73, BFHE 112, 171, BStBl II 1974, 459).

2. Diese Grunds盲tze gelten auch dann, wenn - wie im Streitfall zutreffend angenommen wurde - die Beteiligung an der OHG zum notwendigen Betriebsverm枚gen des Einzelunternehmers geh枚rt und die Beteiligung an der OHG im Zusammenhang mit der Aufgabe des Einzelunternehmens ver盲u脽ert wird. Auch in diesem Fall bestimmen sich die Folgen der Ver盲u脽erung des OHG-Anteils gesondert von denen der Aufgabe des Einzelunternehmens. Denn die zwingende, auch die Frage der Freibetragsregelung nach 搂 16 Abs. 4 EStG einbeziehende Wirkung der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung darf auch in diesem Falle nicht durchbrochen werden. Daraus folgt aber auch, da脽 der Gewinn aus der Ver盲u脽erung des OHG-Anteils nicht Teil des Aufgabegewinns des Einzelunternehmens sein kann. Das FG hat diesen Grundsatz der getrennten Gewinnermittlung f眉r Einzelunternehmen einerseits und Personengesellschaft andererseits verkannt. Es hat nicht hinreichend ber眉cksichtigt, da脽 der Ansatz der Beteiligung des Einzelunternehmers an der OHG im Betriebsverm枚gen des Einzelunternehmens f眉r die ertragsteuerliche Gewinnermittlung im wesentlichen seine selbst盲ndige Bedeutung verliert. Der Senat hat dies im BFH-Urteil vom 23. Juli 1975 I R 165/73 (BFHE 117, 30, BStBl II 1976, 73) f眉r die Beteiligung einer Aktiengesellschaft an einer Personenhandelsgesellschaft im einzelnen dargelegt. F眉r die Beteiligung eines Einzelunternehmers an einer Personenhandelsgesellschaft gilt nichts anderes. So ist z. B. f眉r eine Abschreibung der Beteiligung auf den niedrigeren Teilwert bei der Gewinnermittlung des Einzelunternehmens ebensowenig Raum wie f眉r die Besteuerung eines Entnahmegewinns, wenn die OHG-Beteiligung vom Betriebsverm枚gen in das Privatverm枚gen 眉berf眉hrt wird.

Wird danach der Anteil an einer OHG, der zum notwendigen Betriebsverm枚gen eines Einzelunternehmers geh枚rt, im Zusammenhang mit der Ver盲u脽erung oder Aufgabe des Einzelunternehmens ver盲u脽ert, so ist die Anwendbarkeit des 搂 16 Abs. 4 EStG f眉r beide Vorg盲nge gesondert zu pr眉fen. Die Entscheidung 眉ber den f眉r die Ver盲u脽erung des Anteils an der OGH zum Zuge kommenden Freibetrag bei der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der OHG ist f眉r die Einkommensteuerveranlagung des Einzelunternehmers bindend.

Da die Vorentscheidung von einer abweichenden Rechtsauffassung ausgegangen ist, ist sie aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Das FA hat 搂 16 Abs. 4 EStG zutreffend angewandt. Die Klage ist daher als unbegr眉ndet abzuweisen.

Fundstellen