亿兆体育

Entscheidungsstichwort (Thema)

vGA: Hinterbliebenenversorgung f眉r den neuen Lebenspartner als nicht erdienbare Neuzusage

Leitsatz (NV)

Die Zusage einer Versorgungsanwartschaft zugunsten des neuen Lebenspartners des Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrers einer GmbH nach dem Tode der bis dahin beg眉nstigten Ehefrau des Gesch盲ftsf眉hrers ist eine Neuzusage. Ist der Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrer ein beherrschender und stehen ihm bei Erteilung der Neuzusage bis zum voraussichtlichen Eintritt des Versorgungsfalles weniger als zehn Dienstjahre zur Verf眉gung, ist die Hinterbliebenenversorgung nicht mehr erdienbar und sind die Zuf眉hrungen zu der daf眉r gebildeten Pensionsr眉ckstellung als verdeckte Gewinnaussch眉ttung zu beurteilen.

Normenkette

EStG 搂 6a; KStG 搂 8 Abs. 3 S. 2

Verfahrensgang

Tatbestand

Rz. 1

I. Alleiniger Gesellschafter und Gesch盲ftsf眉hrer der Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin), einer im Jahre 1986 errichteten GmbH, war der im April 1943 geborene X. Der zum 1. Januar 1994 neu gefasste Gesch盲ftsf眉hreranstellungsvertrag vom 26. November 1986 war auf unbestimmte Zeit abgeschlossen; die K眉ndigungsfrist betrug f眉r beide Vertragsparteien sechs Monate zum Ende des Kalenderjahres.

Rz. 2

Am 1. Dezember 1989 erteilte die Kl盲gerin ihrem Gesch盲ftsf眉hrer eine Pensionszusage. Danach sollte X bei seinem Ausscheiden aus den Diensten der Kl盲gerin nach seinem vollendeten 65. Lebensjahr eine monatliche Pension in H枚he von 4.500 DM erhalten. Bei einem Ausscheiden in den Ruhestand nach Vollendung des 60. Lebensjahres sollte er die betriebliche Altersrente bereits von diesem Zeitpunkt an --in gek眉rzter H枚he-- verlangen k枚nnen. Bestandteil der Zusage war eine Hinterbliebenenversorgung f眉r die damalige Ehefrau des X, die im Januar 1946 geborene Y, 眉ber eine monatliche Pension von 3.600 DM, zahlbar l盲ngstens bis zu einer Wiederverheiratung. Die Zusage auf Hinterbliebenenrente sollte im Fall einer rechtskr盲ftigen Scheidung der Ehe erl枚schen.

Rz. 3

Y verstarb im November 1997. In der Folgezeit begr眉ndete X mit der im M盲rz 1951 geborenen Z eine Lebensgemeinschaft. Am 23. Juni 1999 erkl盲rte die Kl盲gerin in einer "Erg盲nzung zur Pensionszusage", der Vertrag vom 1. Dezember 1989 werde insoweit "ge盲ndert", als nunmehr eine Hinterbliebenenrente zugunsten von Z zugesagt werde. Inhaltlich und betraglich entsprach diese Zusage derjenigen, die zuvor zugunsten von Y gegolten hatte. X und Z schlossen am 16. Juni 2000 die Ehe.

Rz. 4

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) behandelte die Zuf眉hrungen zu der von der Kl盲gerin gebildeten Pensionsr眉ckstellung im Hinblick auf die Hinterbliebenenversorgung f眉r Z als verdeckte Gewinnaussch眉ttung (vGA), da diese Anwartschaft von X zum Zeitpunkt der Zusage nicht mehr habe erdient werden k枚nnen. Ohnehin sei fraglich, ob eine Versorgungszusage gegen眉ber nichtehelichen Lebensgef盲hrten steuerlich anzuerkennen sei. Die als vGA hinzuzurechnenden Betr盲ge bezifferte das FA f眉r die Streitjahre 2003 bis 2005 mit 4.603 鈧� (2003), 4.870 鈧� (2004) bzw. 4.340 鈧� (2005).

Rz. 5

Die Klage gegen die hiernach ge盲nderten Steuerbescheide war lediglich hinsichtlich einer rechnerischen Differenz bei der Berechnung des Teilwerts der Pensionsr眉ckstellung f眉r 2005 erfolgreich; die vGA wurde vom Finanzgericht (FG) insoweit mit 2.558 鈧� ermittelt. Im 脺brigen wurde die Klage abgewiesen, und zwar bezogen auf die Bescheide 眉ber K枚rperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag 2003 und 2004 sowie verbleibenden Verlustvortrag zur K枚rperschaftsteuer und vortragsf盲higen Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 2005 als unzul盲ssig und bezogen auf die Bescheide 眉ber K枚rperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag 2005 sowie verbleibenden Verlustvortrag zur K枚rperschaftsteuer und vortragsf盲higen Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 2003 und 31. Dezember 2004 als 眉berwiegend unbegr眉ndet (FG Berlin-Brandenburg vom 30. Januar 2013听 12 K 12227/10, abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 949).

Rz. 6

Ihre Revision st眉tzt die Kl盲gerin auf Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragt, das FG-Urteil und die angefochtenen Steuerbescheide aufzuheben.

Rz. 7

Das FA beantragt, die Revision als unzul盲ssig zu verwerfen, hilfsweise als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别

Rz. 8

II. Die Revision ist teilweise unzul盲ssig. Soweit sie zul盲ssig ist, ist sie in der Sache unbegr眉ndet.

Rz. 9

1. Im Hinblick auf die Bescheide 眉ber K枚rperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag 2003 und 2004 sowie verbleibenden Verlustvortrag zur K枚rperschaftsteuer und vortragsf盲higen Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 2005 hat das FG die Klage als unzul盲ssig angesehen. Da die Kl盲gerin sich hiermit in ihrer Revisionsbegr眉ndung nicht befasst hat, ist ihr Rechtsmittel im Hinblick auf jene Bescheide mangels Begr眉ndung unzul盲ssig (搂 120 Abs. 2, Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Rz. 10

2. Im Hinblick auf die Bescheide 眉ber K枚rperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag 2005 sowie verbleibenden Verlustvortrag zur K枚rperschaftsteuer und vortragsf盲higen Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 2003 und 31. Dezember 2004 ist die Revision zul盲ssig aber unbegr眉ndet.

Rz. 11

a) Eine dem beherrschenden Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrer einer GmbH erteilte Pensionszusage kann nach der gefestigten Rechtsprechung des Senats u.a. nur dann steuerlich anerkannt werden, wenn zwischen dem Zusagezeitpunkt und dem vorgesehenen Zeitpunkt des Eintritts in den Ruhestand mindestens zehn Jahre liegen (vgl. hierzu z.B. Senatsurteile vom 15. M盲rz 2000 I R 40/99, BFHE 191, 330, BStBl II 2000, 504; vom 18. August 1999 I R 10/99, BFH/NV 2000, 225, 226; vom 30. Januar 2002 I R 56/01, BFH/NV 2002, 1055; vom 18. M盲rz 2009 I R 63/08, BFH/NV 2009, 1841, jeweils m.w.N.). Andernfalls handelt es sich bei den Zuf眉hrungen zur Pensionsr眉ckstellung regelm盲脽ig um eine vGA (搂 8 Abs. 3 Satz 2 des K枚rperschaftsteuergesetzes). An diesem Grundsatz h盲lt der Senat nach wie vor fest und ihn will auch die Kl盲gerin prinzipiell nicht in Frage stellen.

Rz. 12

b) Den Anforderungen an die Erdienbarkeit wird im Streitfall nicht gen眉gt, wenn man isoliert auf die am 23. Juni 1999 erteilte Zusage einer Hinterbliebenenanwartschaft zugunsten von Z als insoweit erstmalige Zusage abstellt. Denn X als der alleinige Gesellschafter der Kl盲gerin und damit als Hauptbeg眉nstigter der erteilten Pensionszusage w盲re von da an gerechnet bis zum vorgesehenen Eintritt des Versorgungsfalls mit vollendetem 65. Lebensjahr und --im Zusammenhang damit-- der regul盲ren Laufzeit des Gesch盲ftsf眉hreranstellungsvertrages nicht mehr f眉r einen Zeitraum von mindestens zehn Jahren, sondern nur noch f眉r einen Zeitraum von acht Jahren und zehn Monaten im Unternehmen der Kl盲gerin t盲tig gewesen. Anders k枚nnte es sich nur verhalten, wenn sich die nunmehrige Hinterbliebenenversorgung lediglich als einen "Austausch", eine "Wiederherstellung" oder eine "Erg盲nzung" derjenigen Hinterbliebenenversorgung ansehen lie脽e, welche urspr眉nglich --am 1. Dezember 1989-- f眉r die verstorbene Ehefrau des Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrers zugesagt worden war.

Rz. 13

Der Senat erachtet Letzteres mit dem FG indessen nicht f眉r m枚glich. Denn mit dem Tod von Y war die Witwenversorgung nach den Zusagebedingungen endg眉ltig entfallen. Die --abermalige-- Ausdehnung der versprochenen Versorgungsanwartschaft zugunsten der rund f眉nf Jahre j眉ngeren Z stellt sich deshalb als ein neues und die Kl盲gerin erstmals belastendes Versorgungsversprechen dar, das als solches und aus Sicht des Zusagezeitpunkts nach den beschriebenen Ma脽st盲ben von X nicht mehr h盲tte erdient werden k枚nnen (s. bezogen auf eine Witwenversorgung auch Senatsurteil in BFH/NV 2009, 1841). F眉r einen betrieblichen Grund, den Erdienenszeitraum ausnahmsweise zu verk眉rzen, geben die tatrichterlichen Feststellungen nichts her. Insbesondere l盲sst sich der Zeitraum zwischen dem Tod der zun盲chst beg眉nstigten Ehefrau des Gesellschafter-Gesch盲ftsf眉hrers einerseits und der Beg眉nstigung seiner sp盲teren Lebensgef盲hrtin und --seit der Eheschlie脽ung im Jahre 2000-- Ehefrau andererseits aus steuerrechtlicher Sicht nicht als blo脽er unbeachtlicher "Unterbrechenszeitraum" qualifizieren (s. dazu --jedoch bei anderweitig gelagertem Sachverhalt-- Senatsurteil in BFH/NV 2002, 1055). Ausschlaggebend ist allein die Frage, ob der Hinterbliebenenversorgung von Z nach den einschl盲gigen Ma脽st盲ben eine betriebliche Motivation zugrunde liegt, und das ist hier mit dem FA und dem FG zu verneinen.

Fundstellen