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Leitsatz (amtlich)

Setzt ein nachtr盲glich ergangener Gewinnfeststellungsbescheid den Gewinn in derselben H枚he fest, die im vorausgegangenen Einkommensteuerbescheid ber眉cksichtigt wurde, kann gegen眉ber dem Einkommensteuerbescheid nicht mehr geltend gemacht werden, das FA habe den Gewinn in unzul盲ssiger Weise ermittelt; den Gewinn betreffende Einwendungen k枚nnen nur gegen眉ber dem Feststellungsbescheid erhoben werden.

Normenkette

AO 1977 搂听155 Abs. 2, 搂听182 Abs. 1, 搂听351 Abs. 2

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) bewirtschaftet gemeinsam mit Angeh枚rigen einen Ackerund Weinbaubetrieb; au脽erdem vertreibt er Bier. Auf Grund seiner Steuererkl盲rungen war der Kl盲ger f眉r die Jahre 1973 bis 1975 nicht oder mit null DM zur Einkommensteuer veranlagt worden. Eine Betriebspr眉fung f眉hrte zu gewissen Steuernachforderungen f眉r diese Jahre. In der Folge wurde eine weitere Pr眉fung wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung durchgef眉hrt. Hierbei wurde festgestellt, da脽 der Kl盲ger in erheblichem Umfang bisher nicht erkl盲rte und versteuerte Fa脽- und Flaschenweinverk盲ufe, zum Teil unter fremdem Namen, get盲tigt hatte. Au脽erdem ergaben sich Anhaltspunkte f眉r bisher ebenfalls nicht erkl盲rte Bierverk盲ufe. Im Anschlu脽 an diese Feststellungen sch盲tzte der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt - FA -) die Eink眉nfte aus Land- und Forstwirtschaft sowie aus Gewerbebetrieb f眉r den Zeitraum 1973 bis 1975 sowie auch f眉r die Jahre 1976 und 1977. Das FA berichtigte deshalb im Jahre 1979 die Einkommensteuerbescheide 1973 bis 1975 und nahm f眉r 1976 und 1977 Erstveranlagungen vor. Die Steuerbescheide und der Einspruchsbescheid wurden an den Kl盲ger, nicht auch an seine Ehefrau gerichtet.

Mit seiner Klage machte der Kl盲ger vor allem geltend, da脽 sein Sohn seit dem 1. Juli 1976 Gesellschafter und Mitunternehmer gewesen sei; au脽erdem griff er die Pr眉fungsfeststellungen als unrichtig an. Im finanzgerichtlichen Verfahren stellte sich heraus, da脽 die Weinberge 眉berwiegend im Miteigentum des Kl盲gers und seiner Ehefrau standen. Das FA stellt daraufhin im Juli 1983 die Eink眉nfte aus Land- und Forstwirtschaft f眉r die Ehegatten als Mitunternehmer gesondert und einheitlich fest, und zwar mit den Betr盲gen, die schon bei den Einkommensteuerveranlagungen ber眉cksichtigt worden waren. Die Bescheide sind angefochten worden.

Das Finanzgericht (FG) hob die angefochtenen Einkommensteuerbescheide aus steuerverfahrensrechtlichen Gr眉nden auf.

Mit seiner Revision r眉gt das FA fehlerhafte Anwendung der Abgabenordnung (AO 1977).

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Die Revision f眉hrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zur眉ckverweisung der Sache an das FG.

1. Die Vorinstanz hat die an den Kl盲ger gerichteten Einkommensteuerbescheide aufgehoben, weil das FA den erforderlichen Erla脽 von einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheiden hinsichtlich der gemeinsamen Eink眉nfte der Eheleute aus Land- und Forstwirtschaft verkannt und deshalb endg眉ltige Ermittlungen zur H枚he dieser Eink眉nfte im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung angestellt habe. Zwar erlaube 搂 155 Abs. 2 i. V. m. 搂 162 Abs. 3 AO 1977 i. d. F. des 脛nderungsgesetzes vom 20. August 1980 (BGBl I 1980, 1545) dem FA, den Einkommensteuerbescheid (Folgebescheid) schon vor dem Ergehen des Gewinnfeststellungsbescheids (Grundlagenbescheid) zu erlassen; dies k枚nne jedoch nur im Vorgriff auf den Grundlagenbescheid, mithin im Wege der Sch盲tzung (搂 162 Abs. 3 AO 1977 n. F.) geschehen. Abschlie脽ende Ermittlungen seien dem FA versagt. 脛hnliche Erw盲gungen liegen dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 26. Juli 1983 VIII R 28/79 (BFHE 139, 335, BStBl II 1984, 290 ) zugrunde.

Der Senat braucht hierauf nicht einzugehen. Denn im Streitfall hat sich die Rechtslage dadurch ge盲ndert, da脽 w盲hrend des finanzgerichtlichen Verfahrens die Eink眉nfte aus Land- und Forstwirtschaft gesondert festgestellt worden sind.

2. Nach 搂 182 Abs. 1 AO 1977 sind Feststellungsbescheide f眉r Folgebescheide bindend, soweit die getroffenen Feststellungen f眉r diese Folgebescheide Bedeutung haben, und zwar auch dann, wenn die Feststellungsbescheide - wie im Streitfall - noch nicht unanfechtbar sind. Diese Bindungswirkung hat zur Folge, da脽 entsprechend den getroffenen Feststellungen ein Steuerbescheid zu erlassen ist, wenn ein Feststellungsbescheid erlassen wurde, und da脽 ein Steuerbescheid zu 盲ndern ist, wenn der Feststellungsbescheid ge盲ndert wurde (搂 175 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977). Sie bewirkt auch, da脽 die Entscheidungen im Feststellungsbescheid nur durch Anfechtung dieses Bescheids, nicht auch durch Anfechtung des Steuerbescheids angegriffen werden k枚nnen (搂 351 Abs. 2 AO 1977).

Alles dies gilt auch, wenn die Finanzbeh枚rde zun盲chst einen Steuerbescheid erlassen hat und in der Folge den Feststellungsbescheid nachholt (vgl. BFH-Beschlu脽 vom 19. Oktober 1978 IV B 34/77, BFHE 125, 510, BStBl II 1978, 632 , mit Rechtsprechungsnachweisen). An diesem bereits unter der Geltung der Reichsabgabenordnung (AO) bestehenden Rechtszustand hat die AO 1977 nichts ge盲ndert (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 11. Aufl., 搂 175 Anm. 2). Das 脛nderungsgesetz vom 20. August 1980 bringt nur zum Ausdruck, da脽 der Folgebescheid vor dem Grundlagenbescheid ergehen darf und da脽 dem FA in diesem Fall bei Erla脽 des Folgebescheids eine eigene, wenn auch nach Meinung des FG eingeschr盲nkte Ermittlungskompetenz zukommt.

H盲tte danach die Finanzbeh枚rde einen Feststellungsbescheid erlassen, der f眉r die Eink眉nfte aus Land- und Forstwirtschaft einen anderen Betrag auswies als er bisher im Verfahren der Steuerfestsetzung vorl盲ufig zugrunde gelegt wurde, und h盲tte das FA den Steuerbescheid dem angepa脽t, so h盲tte der Kl盲ger nicht mehr geltend machen k枚nnen, die Eink眉nfte aus Land- und Forstwirtschaft seien im zun盲chst ergangenen Steuerbescheid unzutreffend ermittelt worden und der Steuerbescheid sei deswegen rechtswidrig. 脺ber die H枚he der Eink眉nfte w盲re nunmehr allein im Feststellungsbescheid befunden, die den Steuerbescheid erlassende Finanzbeh枚rde h盲tte insoweit keine Ermittlungskompetenz mehr. Dementsprechend h盲tte der Kl盲ger das Ermittlungsergebnis nur im Verfahren gegen den Feststellungsbescheid beanstanden k枚nnen. Nicht anders w盲re zu entscheiden gewesen, wenn die Finanzbeh枚rde zwar nachtr盲glich einen Feststellungsbescheid erlassen, den Steuerbescheid aber nicht den abweichenden Feststellungen angepa脽t h盲tte. In diesem Fall h盲tte der Kl盲ger auf die Anpassung des Steuerbescheids dr盲ngen, Einwendungen gegen die H枚he der Eink眉nfte gem盲脽 搂 351 Abs. 2 AO 1977 aber nur gegen眉ber dem Feststellungsbescheid geltend machen k枚nnen.

3. Der Streitfall unterscheidet sich von diesen angenommenen Gestaltungen dadurch, da脽 der nachtr盲glich ergangene Feststellungsbescheid die Eink眉nfte aus Land- und Forstwirtschaft in derselben H枚he festsetzt, wie sie dem Steuerbescheid zugrunde gelegt worden waren. F眉r eine Anpassung des Steuerbescheids ist in diesem Fall kein Raum. Die AO 1977 sieht auch nicht vor, da脽 bei dieser Sachlage der Steuerbescheid aufgehoben und sogleich mit unver盲ndertem Inhalt wieder erlassen wird; dies liefe auf eine sinnlose F枚rmelei hinaus.

Gleichwohl besteht die in 搂 182 Abs. 1 AO 1977 vorgesehene Bindungswirkung auch in diesem Fall. Deshalb k枚nnen Einwendungen gegen die H枚he der Eink眉nfte gem盲脽 搂 351 Abs. 2 AO 1977 nur im Verfahren gegen den Feststellungsbescheid und nicht mehr gegen眉ber dem Steuerbescheid erhoben werden. Einwendungen, die die Unzul盲ssigkeit des Ansatzes der inzwischen gesondert festgestellten Eink眉nfte im klageweise angefochtenen Steuerbescheid betreffen, sind nunmehr prozessual 眉berholt. Sie k枚nnen nicht mehr zur Aufhebung des Steuerbescheids f眉hren. Die vom FG gleichwohl ausgesprochene Aufhebung des Steuerbescheids h盲tte, wie hervorgehoben, nur zur Folge, da脽 der Bescheid im Hinblick auf den inzwischen ergangenen Feststellungsbescheid sogleich mit unver盲ndertem Inhalt wieder ergehen m眉脽te. Dies kann nicht der Sinn eines geordneten Rechtsschutzverfahrens sein.

Das FG wird, sofern gegen den Erla脽 der angefochtenen Steuerbescheide nicht durchgreifende andere Bedenken bestehen, nunmehr das Ergebnis des Feststellungsverfahrens abwarten und ggf. das vorliegende Verfahren aussetzen m眉ssen (vgl. BFH-Beschlu脽 vom 27. September 1972 I B 27/72, BFHE 107, 8, BStBl II 1973, 24 ; Urteil vom 3. Februar 1976 VIII R 29/71, BFHE 118, 135, BStBl II 1976, 396 ). Soweit f眉r den Kl盲ger nicht vom Feststellungsverfahren betroffene Eink眉nfte angesetzt worden sind, ist das FG an eigenen Ermittlungen nicht gehindert.

Fundstellen