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Leitsatz (amtlich)

1. 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� im Sinne des 搂 3 Min枚StG 1964 ist auch der Erdtank einer Tankstelle, in dem ein Mineral枚l dadurch neu entsteht, da脽 im Tank bereits vorhandenes Benzin mit einem anderen, nicht als Mineral枚l geltenden Stoff durch dessen Zuf眉llung vermischt wird. Der Erdtank einer Tankstelle, der nur noch den sog. 鈥濼oten Bestand鈥� enth盲lt, ist steuerrechtlich leer.

2. Ein Mineral枚lsteuerhaftungsbescheid braucht keine Auskunft dar眉ber zu geben, von welchen einzelnen Personen und in welcher jeweiligen H枚he der Haftungsbetrag als Steuer geschuldet wird.

Normenkette

Min枚StG 1964 搂听1 Abs.听1 S. 1, Abs.听2 Nr. 6, 搂搂听3, 15 Abs. 2 Nr. 2; Min枚StDV 搂 5; AO 搂听97 Abs. 2, 搂搂听212, 396

Tatbestand

Der Kl盲ger, Revisionskl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) war in den Jahren 1967 und 1968 alleiniger Gesch盲ftsf眉hrer einer GmbH, die ihrerseits alleinige Komplement盲rin einer KG war. Seine Ehefrau war Alleininhaberin der GmbH-Anteile und einzige Kommanditistin der KG. In der Zeit von Juni 1967 bis M盲rz 1968 lieferte die KG Diisobutylen (DI) und Gemische aus diesem mit Triisobutylen (TI) entweder unmittelbar oder 眉ber drei Gesellschaften an Tankstelleninhaber und Gro脽h盲ndler im Bundesgebiet. DI und TI sind Waren der Stelle 38.19 鈥� E des Deutschen Zolltarifs (DZT), die in den Jahren 1967 und 1968 nicht zu den Mineral枚len im Sinne des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 (Min枚StG) 驳别丑枚谤迟别苍.

Der Rechtsvorg盲nger des Beklagten, Revisionsbeklagten und Revisionskl盲gers (Hauptzollamt 鈥� HZA 鈥�) ging davon aus, da脽 die gelieferten Fl眉ssigkeiten bei den Tankstellen in Tanks abgelassen wurden, die Vergaserkraftstoff (Benzin) der Zolltarifst. 27.10 鈥� A enthielten, und da脽 dabei ein Gemisch entstanden sei, das als mineral枚lhaltiger Kraftstoff nach 搂 1 Abs. 2 Nr. 6 Min枚StG 1964 vom 20. November 1963 (BGBl I 1963, 1003, BZBl 1963, 991) in der bis zum 31. Dezember 1968 g眉ltigen Fassung ein Mineral枚l im Sinne des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 sei. Er sah den Kl盲ger als Hinterzieher der auf dem angeblichen Gemisch ruhenden Steuer an und erlie脽 am 20. M盲rz und 24. November 1969 gegen ihn zwei Steuerhaftungsbescheide. Nachdem der Kl盲ger hiergegen Klage erhoben hatte, wurde er durch ein inzwischen rechtskr盲ftig gewordenes Urteil des Landgerichts wegen fortgesetzter Steuerhinterziehung in Tateinheit mit fortgesetztem Betrug bestraft. Das Landgericht stellte in diesem Urteil die Mengen der auf Veranlassung des Kl盲gers gelieferten Fl眉ssigkeiten und die jeweils bei den Tankstellen vorhanden gewesenen Benzinbest盲nde niedriger als in den Steuerhaftungsbescheiden fest. Der Rechtsvorg盲nger des HZA erlie脽 daraufhin am 27. April 1972 einen 脛nderungsbescheid, in dem er sich auf den rechtskr盲ftigen Abschlu脽 des Strafverfahrens durch das Urteil des Landgerichts berief, unter Hinweis auf bestimmte Seiten des Urteils darstellte, welche Firmen mit welchen Mengen DI/TI beliefert worden waren, welche Benzinbest盲nde bei ihnen vorhanden waren und welche Steuerbetr盲ge f眉r mineral枚lhaltigen Kraftstoff jeweils in Betracht kamen. Der Gesamtbetrag der Steuern, f眉r die der Kl盲ger als Haftender in Anspruch genommen wurde, betrug nunmehr 鈥� DM. Dieser Steuerhaftungsbescheid wurde nach 搂 68 FGO Gegenstand des Klageverfahrens vor dem Finanzgericht (FG).

Das FG hob den Steuerhaftungsbescheid insoweit auf, als er die Steuerbetr盲ge betraf, die nach Auffassung der Beh枚rde die mit DI/TI belieferten Firmen A und B schuldeten. Im 眉brigen wies das FG die Klage ab. Zur Begr眉ndung f眉hrte es aus: Auf dem Gebiete der Verbrauchsteuern m眉sse ein Haftungsbescheid den Erfordernissen eines Steuerbescheides nach 搂 212 AO gen眉gen (搂 97 Abs. 2 AO). Danach gelte nur die Willensbekundung eines Finanzamts (FA) als Steuerbescheid, mit der ein bestimmter Betrag als Steuer von einer bestimmten Person beansprucht werde. W眉rden mit einem Haftungsbescheid mehrere Steuerschulden insbesondere gegen mehrere Schuldner geltend gemacht, so m眉sse regelm盲脽ig jede einzelne Steuerschuld bekanntgegeben werden (Urteile des Bundesfinanzhofs 鈥� BFH 鈥� vom 16. M盲rz 1962 VI 85/61 U, BFHE 75, 36, BStBl III 1962, 282; vom 7. November 1973 II 201/65, BFHE 111, 548, BStBl II 1974, 386). Denn unter 鈥濻teuer鈥� im Sinne des 搂 212 AO sei regelm盲脽ig die einzelne Steuerschuld, nicht aber eine unaufgegliederte Zusammenfassung mehrerer solcher Verpflichtungen zu verstehen. Au脽erdem m眉sse ein solcher Haftungsbescheid, damit der Adressat seine Rechte ausreichend wahrnehmen k枚nne, stets Auskunft 眉ber die Personen der Steuerschuldner geben. Der angefochtene Bescheid werde diesen Anforderungen in bezug auf die bei den Firmen A und B ausgewiesenen Betr盲ge nicht gerecht, weil sie jeweils nur eine Zusammenfassung der von mehreren Tankstelleninhabern geschuldeten Steuern darstellten.

Die 眉brigen mit dem Bescheid gellend gemachten Haftungsanspr眉che seien nach 搂 112 AO begr眉ndet. F眉r die Entscheidung der Frage, ob der Kl盲ger eine Steuerhinterziehung begangen habe und daher gem盲脽 dieser Vorschrift f眉r die Betr盲ge der verk眉rzten Steuereinnahmen halte, habe sich das FG gem盲脽 dem BFH-Urteil vom 13. Juni 1973 VII R 58/71 (BFHE 109, 306, BStBl II 1973, 666) die ihm zutreffend erscheinenden tats盲chlichen Feststellungen, Beweisw眉rdigungen und rechtlichen Beurteilungen zu eigen gemacht, die das inhaltlich in das finanzgerichtliche Verfahren eingef眉hrte Strafurteil des Landgerichts wiedergebe.

In den Erdtanks der mit DI/TI belieferten Tankstellen habe sich das DI/TI mit Benzin vermischt. F眉r den so hergestellten mineral枚lhaltigen Kraftstoff sei mit dessen Entfernung aus den Erdtanks gem盲脽 搂 1 Abs. 2 Nr. 6 und 搂 3 Min枚StG in der Person der Tankstellenbesitzer einer Mineral枚lsteuerschuld entstanden. Die Erdtanks seien Herstellungsbetriebe im Sinne des 搂 3 Min枚StG geworden. Eine Vermischung des DI/TI mit Benzin habe auch dann stattgefunden, wenn die Tanks bis auf den Toten Bestand leer gewesen seien. Zwei vom FG eingeholte Sachverst盲ndigengutachten h盲tten ergeben, da脽 der Tote Bestand in der Regel aus Benzin bestehe. F眉r die Steuerpflicht des in den Erdtanks entstandenen mineral枚lhaltigen Kraftstoffes sei unerheblich, ob die beim Einf眉llen des DI/TI noch vorhanden gewesenen Benzinreste nur noch ganz geringf眉gig gewesen seien. Das FG sei auch bei der Berechnung der steuerpflichtigen Mengen und der Steuerbetr盲ge dem Strafurteil gefolgt. Die Tankstellenbesitzer h盲tten ihre Steuerschulden nicht getilgt. Die hierdurch eingetretenen Steuerverk眉rzungen beruhten auf steuerunehrlichem Verhalten des Kl盲gers. Den Feststellungen des Strafgerichts zufolge habe dieser die zust盲ndigen HZ脛 眉ber die entstandene und f盲llig gewordene Mineral枚lsteuer der Tankstellenbesitzer dadurch irregef眉hrt und in Unkenntnis gehalten, da脽 er diese veranla脽t habe, die Steuern nicht bei den HZ脛 anzumelden. Dadurch, da脽 er das DI/TI zu Preisen abgegeben habe oder habe abgeben lassen, die denen f眉r markt眉bliches Benzin zumindest nahegekommen seien, habe er entweder bei den Tankstellenbesitzern den Irrtum erregt, da脽 es sich um versteuertes, keine weiteren Steuern ausl枚sendes Benzin handle, oder sie ihrerseits zu steuerunehrlichem Handeln veranla脽t. Selbst wenn aber die Tankstellenbesitzer gewu脽t h盲tten, da脽 es sich nicht um markt眉bliches versteuertes Benzin gehandelt habe, beruhten die eingetretenen Steuerverk眉rzungen doch zumindest auch auf dem steuerunehrlichen Verhalten des Kl盲gers. Es gebe keinen Anhaltspunkt daf眉r, da脽 es zu den Steuerverk眉rzungen auch gekommen w盲re, wenn der Kl盲ger die Ware nicht zu dem hohen f眉r versteuertes Benzin erreichbaren Preis angeboten und geliefert h盲tte. Der Kl盲ger habe auch vors盲tzlich gehandelt. Aus seinem Gest盲ndnis und den hiermit 眉bereinstimmenden Zeugenaussagen ergebe sich, da脽 er zumindest billigend in Kaut genommen habe, da脽 durch seine Handlungsweise Steuereinnahmen verk眉rzt werden w眉rden. So habe er zugegeben, als Fachmann gewu脽t zu haben, da脽 die Erdtanks regelm盲脽ig noch Kraftstoffmengen enthielten und daher durch das Einf眉llen von DI/TI eine Steuerpflichtige Mischung entstehe. Der sp盲tere Widerruf des Gest盲ndnisses sei unerheblich. Der Einwand des Kl盲gers, er h盲tte seinerzeit alles gestanden, was man von ihm habe h枚ren wollen, weil er auf jeden Fall aus dem Gef盲ngnis habe entlassen werden wollen, erscheine nach den 眉berzeugenden Feststellungen im Strafurteil als blo脽e Schutzbehauptung.

Der Kl盲ger habe auch schuldhaft gehandelt. Selbst wenn er entsprechend seinen Angaben geglaubt haben sollte, da脽 die Abgabe von DI/TI an 鈥濬achleute鈥� in jedem Falle rechtm盲脽ig und er f眉r das weitere Schicksal der Ware nicht verantwortlich sei, l盲ge darin ein vermeidbarer Verbotsirrtum, der seine Schuld nicht ausschlie脽en w眉rde. Nachdem er von einem Fachmann 眉ber die steuerlichen Folgen der Benutzung von DI/TI als Kraftstoff aufgekl盲rt gewesen sei, h盲tte er sich erkundigen m眉ssen, ob er rechtm盲脽ig handelte, wenn er das DI/TI ver盲u脽erte, ohne die Anmeldung der entstehenden Steuern durch deren Schuldner sicherzustellen.

Der Kl盲ger habe sich also nach 搂 396 Abs. 1 Satz 1 AO in der bis zum 30. September 1968 g眉ltig gewesenen Fassung schuldig gemacht.

Gegen dieses Urteil haben der Kl盲ger und das HZA Revision eingelegt.

Der Kl盲ger macht geltend:

1. Entgegen der Ansicht des FG k枚nne der Tankbeh盲lter einer Tankstelle nicht als Betrieb zur Herstellung von Mineral枚l angesehen werden. In der Betriebswirtschaftslehre werde unter einem Betrieb eine planvoll organisierte Wirtschaftseinheit verstanden. Das m眉sse aufgrund des 搂 1 Abs. 2 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) auch im Mineral枚lsteuerrecht gelten. Dem 搂 3 Abs. 1 Min枚StG entspreche 搂 5 Abs. 1 des Tabaksteuergesetzes (TabStG). Der in beiden Vorschriften verwendete Begriff 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� m眉sse den gleichen Inhalt haben. Karkoschka (Zeitschrift f眉r Z枚lle und Verbrauchsteuern 1963 S. 106 鈥� ZfZ 1963, 106 鈥�) habe zu 搂 5 Abs. 1 TabStG die Auffassung vertreten, da脽 der Herstellungsbetrieb eine planvoll organisierte Wirtschaftseinheit sein m眉sse. Als Betrieb im Sinne des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 s盲hen auch Sch盲del-Langer (Mineral枚lsteuer und Mineral枚lzoll, 3. Aufl., 搂 3 Min枚StG Anm. 11) die technische Einheit an. Ferner ergebe sich auch aus 搂 16 StAnpG, da脽 bei einem Betrieb eine auf Rohstoffveredelung gerichtete Erwerbst盲tigkeit vorliegen m眉sse. Ein Tankstelleninhaber 眉be keine auf die Veredelung von Mineral枚l gerichtete Erwerbst盲tigkeit aus. Denn er wolle das angelieferte Produkt nur unmittelbar an Kraftfahrer abgeben.

2. Es liege auch keine 鈥濰erstellung鈥� von Mineral枚l vor. Die Herstellung des DI/TI sei abgeschlossen gewesen, als es zur Verwendung als Kraftstoff bestimmt worden sei. Das ergebe ein R眉ckschlu脽 aus dem Erla脽 des Bundesministers der Finanzen (BdF) vom 2. Dezember 1968 (BZBl 1968, 1353). In dem Ablassen von DI und TI in einen Tank, der Benzin enthalte, liege keine Herstellung von Mineral枚l, weil es an der erforderlichen Bearbeitung fehle. Als Bearbeitung k盲men nur solche Vorg盲nge in Betracht, bei denen ein zweckgerichtetes menschliches Tun vorliege. Das Ablassen von DI und TI in einen Tank geschehe lediglich zu dessen Bef眉llung und zur Lagerung der Kraftstoffe. Da ein Mineral枚lsteuerlager nicht schon dadurch zu einem Herstellungsbetrieb werde, da脽 in ihm Mischungsvorg盲nge stattf盲nden, k枚nne erst recht eine bei der Lagerung von Kraftstoffen in der Tankstelle eintretende Mischung die Tankstelle nicht zum Herstellungsbetrieb machen. Die Auffassung des FG f眉hre zu dem absurden Ergebnis, da脽 als Herstellungsbetriebe sogar die Kraftstoffbeh盲lter von Kraftfahrzeugen und letztlich gar die Beh盲lter von Feuerzeugen in Betracht k盲men. Daran zeige sich, da脽 der Begriff des Herstellungsbetriebes und der Bearbeitung in unzul盲ssiger und nicht nachvollziehbarer Weise ausgedehnt werde.

Eine Herstellung von Mineral枚l in den Tanks von Tankstellen sei auch wegen der Verbrauchsn盲he ausgeschlossen. Das Bef眉llen der Tanks sei bereits als Teil des Verbrauchsvorganges anzusehen. Auch Sch盲del-Langer (a. a. O., 搂 3 Min枚StG Anm. 10) verneinten eine Herstellung unter dem Gesichtspunkt der Verbrauchsn盲he. Schlie脽lich habe sogar das zust盲ndige Referat des BdF am 21. Januar 1969 gegen眉ber dem Steuerberater K die Auffassung vertreten, da脽 eine Tankstelle kein Herstellungsbetrieb sei.

3. Selbst wenn man der Ansicht des FG folgte, da脽 eine Mineral枚lsteuer bei den jeweiligen Tankstelleninhabern angefallen sei, k盲me eine Haltung nach 搂 112 AO nicht in Betracht.

Eine Steuerhinterziehung, die eine solche Haftung h盲tte ausl枚sen k枚nnen, habe er schon deshalb nicht begangen, weil die DI/TI-Lieferungen mit dem Verkauf an die drei Gesellschaften abgeschlossen gewesen seien und er nicht gewu脽t habe, an wen die Ware weitergeliefert worden sei. Selbst wenn er f眉r diese Weiterlieferungen an die Tankstellen verantwortlich gewesen w盲re, h盲tte er dabei keine mineral枚lsteuerrechtlichen Verpflichtungen erf眉llen m眉ssen. Er sei auch nicht verpflichtet gewesen, etwaige Steuerhinterziehungen der Tankstelleninhaber zu verhindern (Hinweis auf das Urteil des Reichsgerichts 鈥� RG 鈥� vom 12. April 1937 3 D 970/36, RGSt 71, 176). Der Annahme einer mittelbaren T盲terschaft stehe entgegen, da脽 die Tankstelleninhaber nicht in den Irrtum versetzt worden seien, sie w眉rden mit versteuertem Benzin beliefert, und da脽 er nicht mit dem Willen gehandelt habe, Steuern zu verk眉rzen. Er habe auch keine Steuern zum eigenen Vorteil oder zum Vorteil eines anderen verk眉rzt. Er habe das Entstehen einer Steuerpflicht nicht f眉r m枚glich gehalten und daher auch nicht vors盲tzlich gehandelt. Durch die Lieferung des DI/TI sei er nicht etwa in eine Garantenstellung gelangt, die steuerliche Pflichten h盲tte ausl枚sen k枚nnen. Denn das DI/TI sei steuerfrei gewesen, und es m眉sse gestattet sein, in einer Versorgungskrise auch auf Stolle zur眉ckzugreifen, die keine Mineral枚le im Sinne des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 seien. Die damit zusammenh盲ngenden Fragen seien im 眉brigen damals v枚llig ollen gewesen, und deshalb sei er zu Unrecht wegen Steuerhinterziehung bestraft worden. Sein in der Untersuchungshaft abgelegtes Gest盲ndnis, gewu脽t zu haben, da脽 beim Einf眉llen von DI/TI in einen Tank Mineral枚lsteuer entstehe, habe keine sachliches Gewicht, weil es nur die Antwort eines Rechtsunkundigen auf eine Frage des vernehmenden Beamten auf einem noch ungekl盲rten Rechtsgebiet darstelle. Der erkennende Senat habe bei der Bewilligung des Armenrechts f眉r einen gleichartigen Streitfall im Beschlu脽 vom 6. April 1976 VII B 62/75 einger盲umt, da脽 die Frage der Steuerpflicht schwierig und noch nicht eindeutig gekl盲rt sei.

4. Es sei nicht zul盲ssig, f眉r bereits versteuertes, mit DI/TI vermischtes Benzin erneut die Mineral枚lsteuer zu erheben. Eine solche Doppelbesteuerung wirke sich als eine mit Art. 14 GG unvereinbare Erdrosselungssteuer aus.

Der Kl盲ger beantragt, das FG-Urteil insoweit aufzuheben, als es die Klage abgewiesen hat, und den Steuerhaftungsbescheid im vollen Umfang aufzuheben.

Das HZA beantragt, das FG-Urteil insoweit aufzuheben, als es der Klage stattgegeben hat, und auch insoweit die Klage abzuweisen.

Beide Beteiligte beantragen die Zur眉ckweisung der gegnerischen Revision.

Das HZA macht im wesentlichen geltend:

F眉r den Inhalt eines Mineral枚lsteuerhaftungsbescheides seien gem盲脽 搂 97 Abs. 2 AO die Vorschriften des 搂 212 AO ma脽gebend. Der 鈥瀊estimmte Betrag鈥� im Sinne dieser Vorschrift sei hier der Haftungsbetrag, nicht die H枚he der Steuerschulden, auf die dieser sich beziehe.

Mineral枚lhaltiger Kraftstoff im Sinne des 搂 1 Abs. 2 Nr. 6 Min枚StG 1964 in der bis zum 31. Dezember 1968 in Kraft gewesenen Fassung sei jeder Kraftstoff, der zu irgendeinem Anteil Mineral枚l enthalte. Das ergebe sich eindeutig aus dem Wortlaut der Vorschrift und auch aus deren Eigenschaft als Ersatzposition f眉r Kraftstoffe, die nicht schon durch eine der vorausgehenden Nummern des 搂 1 Abs. 2 Min枚StG 1974 erla脽t w眉rden. Der Gesetzgeber habe auch bewu脽t keine Mindestgr枚脽e f眉r den Mineral枚lanteil festgelegt, um jede Streckung von Mineral枚l mit steuerfreien Chemikalien zu erfassen.

Der im wesentlichen aus Mineral枚l bestehende Tote Bestand der Tanks gen眉ge, um aus zugef眉lltem DI/TI einen mineral枚lhaltigen Kraftstoff entstehen zu lassen. Er werde auch kaufm盲nnisch ber眉cksichtigt, insbesondere bei der Bezahlung der ersten Bef眉llung des Tanks mit Mineral枚l.

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A) Die Revision des Kl盲gers f眉hrt zur Aufhebung eines Teils des angefochtenen Bescheids, im 眉brigen zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zur眉ckverweisung an die Vorinstanz.

Der erkennende Senat tritt der Auffassung des FG bei, da脽 durch das Ablassen des vom Kl盲ger f眉r die KG an die genannten Firmen gelieferten DI/TI in Benzin enthaltende Erdtanks ein 鈥瀖ineral枚lhaltiger Kraftstoff鈥� im Sinne des 搂 1 Abs. 2 Nr. 6 Min枚StG 1964 in der bis zum 31. Dezember 1968 g眉ltigen Fassung hergestellt worden ist, da脽 die Tanks 鈥濰erstellungsbetriebe鈥� im Sinne des 搂 3 Min枚StG 1964 wurden und da脽 in der Person ihrer Inhaber f眉r den mineral枚lhaltigen Kraftstoff mit seiner Entfernung aus den Tanks jeweils eine Steuerschuld entstand, in bezug auf die sich der Kl盲ger einer Steuerhinterziehung nach 搂 396 AO in der bis zum 30. September 1968 g眉ltigen Fassung schuldig gemacht hat.

1. Durch 搂 1 Abs. 2 Nrn. 1 bis 6 Min枚StG 1964 hat der Gesetzgeber bestimmt, welche Waren und sonstigen Erzeugnisse Mineral枚l im Sinne des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 sind. Dazu geh枚ren DI und TI im Reinzustand nicht. Es handelt sich bei diesen Erzeugnissen um unges盲ttigte Olefine, die zur Stelle 38.19-E des DZT geh枚ren (vgl. die Erl盲uterungen I Abs. 7 zum DZT 1961 bis 1968; BFH-Beschlu脽 vom 31. Oktober 1972 VII B 131/70, BZBl 1973, 499). DI und TI k枚nnen jedoch durch Vermischung mit Benzin zu 鈥瀖ineral枚lhaltigen Kraftstoffen鈥� im Sinne des 搂 1 Abs. 2 Nr. 6 Min枚StG 1964 und damit zu Mineral枚len im Sinne dieses Gesetzes werden. Der erkennende Senat ist an die tats盲chliche Feststellung des FG gebunden, da脽 sich DI/TI mit Benzin vermischt, wenn es in Benzin enthaltende Tanks abgelassen wird. Denn in bezug auf diese Feststellung hat der Kl盲ger keine zul盲ssigen und begr眉ndeten Revisionsgr眉nde vorgebracht (搂 118 Abs. 2 FGO) Wenn durch das Mischen von Mineral枚l (z. B. Benzin) mit einem anderen Stoff (z. B. DI/TI) ein Erzeugnis entsteht, das seinerseits wiederum ein Mineral枚l ist, so ist der Betrieb, in dem der Mischvorgang stattfindet, ein 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� im Sinne des 搂 3 Min枚StG 1964. Denn durch das Mischen entsteht ein gegen眉ber den gemischten Stoffen neues Erzeugnis. Die Vorschrift des 搂 1 Abs. 1 Satz 1 Min枚StG 1964, da脽 Mineral枚l im Erhebungsgebiet der Mineral枚lsteuer unterliegt, offenbart den Willen des Gesetzgebers, als 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� im Sinne des 搂 3 Min枚StG 1964 jeden Betrieb anzusehen in dem auf irgendeine Weise bewirkt wird, da脽 ein Mineral枚l im Sinne des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 entsteht. Der Begriff 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� ist also vom Gesetzgeber selbst durch 搂 1 Abs. 1 Satz 1 und 搂 3 Min枚StG 1964 hinreichend bestimmt worden und 搂 5 Min枚StDV, in dem das Mischen als Bearbeitung und damit als einen das Vorliegen eines Herstellungsbetriebs kennzeichnenden Vorgang bezeichnet wird, kann mithin nur als zutreffende Auslegung des Begriffs des Herstellungsbetriebs angesehen werden, so da脽 es auf die vom Kl盲ger aufgeworfene Frage, ob 搂 5 Min枚StDV g眉ltig ist, nicht ankommt.

Im vorliegenden Fall lag die Herstellung von Mineral枚l schon darin, da脽 DI/TI in Tanks abgelassen wurde, die Benzin enthielten. Denn dieser Vorgang hat bereits das Mischen der beiden Stoffe und die Entstehung eines Mineral枚ls, n盲mlich eines mineral枚lhaltigen Kraftstoffes, bewirkt. Es kam nicht darauf an, ob die Entstehung dieses Mineral枚ls Zweck jenes Vorganges war, da das Mineral枚lsteuergesetz 1964 mit dem Begriff 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� nur darauf abstellt, da脽 Mineral枚l hergestellt wird. F眉r die 鈥濰erstellung鈥� von Mineral枚l im Sinne des Gesetzes gen眉gt demnach jede von einem Willen geleitete Handlung.

Das FG hat zu Recht die Erdtanks der Tankstellen, in die das DI/TI abgelassen und mit dem darin befindlichen Benzin vermischt wurde, als 鈥濰erstellungsbetriebe鈥� angesehen. Im Sinne des 搂 3 Min枚StG 1964 ist als Betrieb, in dem Mineral枚l hergestellt wird, die r盲umliche Einheit zu verstehen, in der sich der Herstellungsvorgang abspielt (vgl. BFH-Urteil vom 13. Februar 1958 Vz 211/54 U, BFHE 66, 312, BStBl III 1958, 151). Da Mineral枚l auch dadurch hergestellt werden kann, da脽 ein anderes Mineral枚l mit einem nicht zu den Mineral枚len z盲hlenden Stoff vermischt wird und dies auch ohne Mischvorrichtung m枚glich ist, braucht die als Betrieb in Betracht kommende r盲umliche Einheit nicht mit speziellen technischen Vorrichtungen ausgestattet zu sein, die auf den Herstellungsvorgang zugeschnitten sind. Diese weite Auslegung des Begriffes 鈥濨etrieb鈥� gebietet der durch 搂 1 Abs. 1 Satz 1 und 搂 3 Min枚StG 1964 bekundete Wille des Gesetzgebers, jedes Erzeugnis, das im Erhebungsgebiet hergestellt wird und ein Mineral枚l im Sinne des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 ist, der Besteuerung zu unterwerfen. Es hat dem Gesetzgeber freigestanden, den Begriff des 鈥濨etriebes鈥� im Mineral枚lsteuerrecht weiter zu fassen, als er in der Betriebswirtschaftslehre umschrieben wird. Auch in 搂 5 Abs. 1 TabStG kommt zum Ausdruck, da脽 der Begriff 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� im Verbrauchsteuerrecht jede Einrichtung umfa脽t, in der das Entstehen verbrauchsteuerbarer Erzeugnisse bewirkt wird. Karkoschka (a. a. O.) geht zwar bei der Untersuchung des Begriffes 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� f眉r das Tabaksteuerrecht vom Betrieb im Sinne der Betriebswirtschaft aus, r盲umt aber ein (Seite 107 1. Spalte 5. Absatz), da脽 die betriebswirtschaftliche Bedeutung des Begriffes 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� nicht immer gleichzusetzen sei mit der Bedeutung dieses Begriffes in einem Verbrauchsteuergesetz. Sch盲del-Langer-Gotterbarm (a. a. O., 搂 3 Min枚StG Anm. 5) sehen als Herstellungsbetrieb im Sinne des 搂 3 Min枚StG nicht die wirtschaftliche Erscheinungsform (das Unternehmen), sondern die produktionstechnische Einheit an und lassen als eine solche noch die primitivste in der Gestalt eines Waschkessels gelten. Die Begriffsbestimmung des 搂 16 StAnpG f眉r die 鈥濨etriebst盲tte鈥� im Sinne der Steuergesetze ist auf den Begriff 鈥濰erstellungsbetrieb鈥� in 搂 3 Abs. 1 Min枚StG nicht anwendbar. Es braucht hier nicht entschieden zu werden, ob auch der Tank eines Kraftfahrzeugs oder gar noch kleinere Beh盲lter als 鈥濰erstellungsbetriebe鈥� im Sinne des 搂 3 Min枚StG 1964 in Betracht kommen k枚nnen. Der f眉r diese Frage m枚glicherweise erhebliche Gesichtspunkt der Verbrauchsn盲he kann im vorliegenden Fall keine Rolle spielen, weil das bei den Tankstellen durch Mischen von Benzin mit DI/TI hergestellte Mineral枚l noch keine unmittelbare Beziehung zu einem Verbrauchsvorgang hatte.

Der BdF-Erla脽 vom 2. Dezember 1968, aus dem der Kl盲ger herleiten will, da脽 die Eigenschaft von DI/TI als Kraftstoff davon abh盲nge, ob es als solcher bestimmt worden sei, befa脽t sich mit dem Entwurf des am 1. Januar 1969 in Kraft getretenen Gesetzes zur 脛nderung des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 1964 vom 20. Dezember 1968 (BGBl I 1968, 1391), insbesondere mit der neuen Vorschrift des 搂 1 Abs. 2 Nr. 6 Min枚StG 1964, die lautet:

鈥濵ineral枚l im Sinne dieses Gesetzes sind

1. 鈥�

鈥�

6. Kraftstoffe anderer als der unter 1 bis 4 genannten Nummern des Zolltarifs, ganz oder teilweise aus Kohlenwasserstoffen.鈥�

Hierzu ist im BdF-Erla脽 unter Nr. 4 Abs. 2 ausgef眉hrt, solche Waren seien erst dann Mineral枚le im Sinne des Gesetzes, wenn sie zur Verwendung als Kraftstoffe bestimmt w眉rden. Daraus kann f眉r den vorliegenden Fall nichts hergeleitet werden, weil es nach der f眉r ihn ma脽geblichen, bis zum 31. Dezember 1968 in Kraft gewesenen Fassung des 搂 1 Abs. 2 Nr. 6 Min枚StG 1964 nur darauf ankommt, ob durch das Einf眉llen von DI/TI in Mineral枚l enthaltende Tanks ein 鈥瀖ineral枚lhaltiger Kraftstoff鈥� entstanden ist, der von Gesetzes wegen ein Mineral枚l ist.

2. Das FG ist davon ausgegangen, da脽 der in den Tanks durch Mischung von Benzin mit DI/TI hergestellte mineral枚lhaltige Kraftstoff aus den als Herstellungsbetriebe anzusehenden Tanks entfernt worden ist und die Tankstelleninhaber die dabei nach 搂 3 Min枚StG 1964 in ihrer Person entstandene Steuerschuld nicht getilgt habe, da脽 also eine Verk眉rzung von Steuereinnahmen im Sinne des 搂 396 Abs. 1 AO eingetreten ist. Das FG hat die Ursache f眉r diesen strafrechtlichen Erfolg darin gesehen, da脽 der Kl盲ger das DI/TI zu Preisen abgegeben hat oder hat abgeben lassen, die denen f眉r markt眉bliches Benzin entsprochen haben oder ihnen zumindest nahegekommen sind, und da脽 er durch diese Preise entweder bei den Tankstelleninhabern den Irrtum erregte, da脽 es sich um versteuertes und keine weiteren Steuern ausl枚sendes Benzin handle, oder sie zur Steuerunehrlichkeit veranla脽te. Die tats盲chliche Feststellung des FG 眉ber die H枚he der Preise f眉r das DI/TI ist f眉r den erkennenden Senat nach 搂 118 Abs. 2 FGO bindend, nachdem hiergegen kein Revisionsgrund vorgebracht worden ist. Dem Kl盲ger ist einzur盲umen, da脽 eine von ihm in mittelbarer T盲terschaft begangene vors盲tzliche Verk眉rzung der Steuereinnahmen voraussetzt, da脽 er die Tankstelleninhaber in den Irrtum versetzt hatte, sie w眉rden mit versteuertem Benzin beliefert, da脽 also die vom FG 眉ber die Wirkung der Preisgestaltung auf die Tankstelleninhaber getroffene Alternativfeststellung insofern nicht ausreicht. Der Kl盲ger 眉bersieht jedoch, da脽 auch dann eine von ihm als T盲ter begangene vors盲tzliche Verk眉rzung der Steuereinnahmen in Betracht kommt, wenn die Tankstelleninhaber das DI/TI als solches erkannt hatten. Das FG hat f眉r diesen Fall zutreffend ausgef眉hrt, da脽 gleichwohl die Verk眉rzung der Steuereinnahmen auf einem steuerunehrlichen Verhalten des Kl盲gers beruht.

Durch die Abgabe des DI/TI zu einem Preis, der dem f眉r markt眉bliches Benzin zumindest nahekam, nahm er den Tankstelleninhabern wirtschaftlich die M枚glichkeit, den aus der Ware in den Tanks hergestellten mineral枚lhaltigen Kraftstoff zu einem Preis zu verkaufen, der auch den Betrag umfa脽te, in dessen H枚he bei der Entnahme des mineral枚lhaltigen Kraftstoffes aus den Tanks in der Person der Tankstelleninhaber eine Mineral枚lsteuerschuld entstand. Er beschwor damit die Gefahr herauf, da脽 die Tankstelleninhaber die von ihnen geschuldete Mineral枚lsteuer verk眉rzten, um den aus der ihnen gelieferten Ware hergestellten mineral枚lhaltigen Kraftstoff absetzen zu k枚nnen. Dessen war sich der Kl盲ger auch bewu脽t. Das ergibt sich aus der Feststellung des FG, er habe zugegeben, als Fachmann gewu脽t zu haben, da脽 die Tanks regelm盲脽ig noch Kraftstoffmengen enthielten, so da脽 durch das Einf眉llen von DI/TI eine steuerpflichtige Mischung entstehe. Auch an diese, auf das Gest盲ndnis vom 8. Juli 1968 gest眉tzte tats盲chliche Feststellung ist der erkennende Senat nach 搂 118 Abs. 2 FGO gebunden, weil in bezug auf sie ebenfalls keine zul盲ssigen und begr眉ndeten Revisionsgr眉nde vorgebracht sind. Der Kl盲ger hatte sich also durch die Lieferung des DI/TI und die Bemessung des daf眉r zu zahlenden Preises wissentlich in die Stellung eines Garanten daf眉r gebracht, da脽 er die Gefahr abwendete, die er f眉r die in der Person der Tankstelleninhaber entstehende Mineral枚lsteuerschuld heraufbeschworen hatte. Er war daher verpflichtet, die zur Abwendung dieser Gefahr erforderlichen Ma脽nahmen zu ergreifen (vgl. RG-Entscheidungen vom 28. M盲rz 1924 I 818/23, RGSt 58, 130, 132; vom 11. Februar 1926 III 630/25, RGSt 60, 77, und vom 16. Juni 1930 II 419/30; RGSt 64, 273, 276; BFH-Urteil vom 7. November 1973 I R 92/72, BFHE 111, 7, BStBl II 1974, 125). Er h盲tte dieser Pflicht auch nachkommen k枚nnen, indem er seine DI/TI-Lieferungen der Zollverwaltung angezeigt h盲tte. Er h盲tte auch durch einen entsprechenden Vermerk auf dem Lieferschein seine Abnehmer auf die Steuerpflicht aufmerksam machen k枚nnen.

Der Kl盲ger hat somit durch pflichtwidrige Unt盲tigkeit auch die von Tankstelleninhabern bewu脽t herbeigef眉hrten Mineral枚lsteuerverk眉rzungen verursacht. Er hat dieses Ergebnis vors盲tzlich bewirkt, da er nach den auf seinem Gest盲ndnis vom 8. Juli 1968 beruhenden Feststellungen des FG zumindest in Kauf genommen hat, da脽 durch seine Handlungsweise Steuereinnahmen verk眉rzt werden k枚nnten. An diese tats盲chliche Feststellung ist der Senat ebenfalls nach 搂 118 Abs. 2 FGO gebunden, nachdem auch in bezug auf sie der Kl盲ger zul盲ssige und begr眉ndete Revisionsgr眉nde nicht vorgebracht hat. Inwiefern eine Rechtsverletzung darin liegen k枚nnte, da脽 das FG den Widerruf des Gest盲ndnisses als unerheblich und seine Begr眉ndung unter Berufung auf Feststellungen des Strafurteils als blo脽e Schutzbehauptung behandelt hat, hat der Kl盲ger nicht dargelegt.

Der Kl盲ger kann daher nicht mehr mit der Behauptung geh枚rt worden, er habe das Entstehen einer Steuerpflicht nicht f眉r m枚glich gehalten. Die Feststellung, da脽 er in Kauf genommen hat, da脽 durch seine Handlungsweise Steuereinnahmen verk眉rzt werden, kann nicht mit den Ausf眉hrungen des erkennenden Senats im Beschlu脽 vom 6. April 1976 VII B 62/75 ersch眉ttert werden. In dieser Entscheidung hat der Senat zwar einger盲umt, da脽 das Einf眉llen von DI/TI in Tanks, die versteuertes Mineral枚l enthalten, schwierige und noch nicht eindeutig gekl盲rte Rechtsfragen aufwirft. Das schlie脽t aber nicht aus, da脽 der Kl盲ger als Fachmann davon 眉berzeugt war, da脽 durch das Einf眉llen des DI/TI in die Tanks eine als Mineral枚l steuerbare Mischung entstand und da脽 infolge des von ihm f眉r das DI/TI geforderten hohen Preises die Gefahr einer Steuerverk眉rzung durch die Tankstelleninhaber entstand und er selbst den Eintritt einer solchen Verk眉rzung in Kauf nahm.

Selbst wenn also Tankstelleninhaber das DI/TI als solches erkannt und selbst bewu脽t durch Unterlassung der Anmeldung ihrer Steuerschulden bei der Zollbeh枚rde die Steuereinnahmen verk眉rzt haben sollten, bleibt eine vom Kl眉ger selbst in Nebent盲terschaft begangene Steuerhinterziehung 眉brig, die darin besteht, da脽 der Kl盲ger in Kenntnis der von ihm ausgel枚sten Gefahr einer Steuerverk眉rzung entgegen der durch die Ausl枚sung der Gefahr begr眉ndeten Rechtspflicht nicht verhinderte, da脽 die von den Tankstelleninhabern geschuldete Mineral枚lsteuer zu deren Vorteil verk眉rzt wurde.

3. Das FG hat schlie脽lich auch zu Recht dem Umstand keine Bedeutung beigemessen, da脽 die im Steuerhaftungsbescheid erw盲hnten, mit DI/TI vermischten Benzinmengen bereits versteuert waren. Denn nach den Vorschriften des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 1964 entsteht f眉r Mineral枚l, das aus dem Herstellungsbetrieb entfernt wird, die Steuerschuld auch dann, wenn zur Herstellung dieses Mineral枚ls bereits versteuertes Mineral枚l verwendet worden ist. Eine mit der Eigentumsgarantie des Art. 14 GG unvereinbare Erdrosselungssteuer kann darin nicht erblickt werden, weil es in der Hand des Betriebsinhabers liegt, die steuerliche Vorbelastung des hergestellten Mineral枚ls zu vermeiden. Im 眉brigen trifft hier den Kl盲ger selbst keine Doppelbelastung f眉r den Benzinanteil des mineral枚lhaltigen Kraftstoffes, da er nur das DI/TI geliefert hat und nach 搂 112 AO nur zur Haftung f眉r den Betrag herangezogen worden ist, in dessen Hohe f眉r den mineral枚lhaltigen Kraftstoff die Steuer entstanden ist.

Das FG hat die Klage insoweit zu Unrecht abgewiesen, als der Kl盲ger durch den Haftungsbescheid in Anspruch genommen wird f眉r die F盲lle, in denen das HZA angenommen hat, da脽 die mit DI/TI bef眉llten Tanks nur noch den Toten Bestand enthielten der nach den Ermittlungen des FG in der Regel aus Benzin besteht. Der erkennende Senat kann sich nicht der Auffassung des FG anschlie脽en, da脽 auch der Tote Bestand bei der Beurteilung der Frage zu ber眉cksichtigen sei, ob das vom Kl盲ger gelieferte DI/TI in den Tanks mit Benzin vermischt worden ist. Das FG hat 眉bersehen, da脽 bei der Beurteilung eines steuerrechtlich erheblichen Sachverhalts nach 搂 1 StAnpG der Zweck und die wirtschaftliche Bedeutung des Steuergesetzes sowie die Entwicklung der Verh盲ltnisse zu ber眉cksichtigen sind und da脽 dies auch f眉r das Mineral枚lsteuerrecht gilt (vgl. BFH-Urteil vom 13. Februar 1958 Vz 211/54 U, BFHE 66, 392, BStBl III 1958, 151). Bei der danach gebotenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise ist der Tote Bestand eines Tanks nicht dessen Inhalt zuzurechnen, da er bei der normalen Entleerung des Tanks nicht erfa脽t, somit bei der wirtschaftlichen Verwendung des Tanks als nicht vorhanden angesehen wird und daher keinen Anla脽 geben kann, den Tank als Betrieb zur Herstellung von Mineral枚l zu behandeln.

搂 1 Abs. 2 Nr. 6 Min枚StG 1964 in der bis zum 31. Dezember 1968 in Kraft gewesenen Fassung mag zwar den Zweck gehabt haben, jede Streckung von Mineral枚l mit steuerfreien Chemikalien und damit auch solche mineral枚lhaltige Kraftstoffe zu erfassen, deren Mineral枚lanteil sehr gering ist. Das schlie脽t aber nicht aus, die Herstellung mineral枚lhaltigen Kraftstoffes in denjenigen F盲llen zu verneinen, in denen ein steuerfreier Kraftstoff in einen bisher zur Lagerung von Mineral枚l verwendeten, mit den normalen technischen Mitteln geleerten Tank eingef眉llt wird. Im 眉brigen unterliegt nach 搂 1 StAnpG auch die Auslegung des Begriffes 鈥瀖ineral枚lhaltiger Kraftstoff鈥� dem Gebot, Grenzen einzuhalten, die die wirtschaftliche Vernunft setzt. Von der Herstellung eines 鈥瀖ineral枚lhaltigen Kraftstoffes鈥� kann daher nicht schon dann gesprochen werden, wenn ein Tank, in den ein steuerfreier Kraftstoff eingef眉llt wird, nur noch den wirtschaftlich unbedeutenden Toten Bestand und damit nur noch wirtschaftlich unbedeutende Reste von Mineral枚l enth盲lt.

Da somit die nur noch den Toten Bestand enthaltenden Tanks steuerrechtlich leer waren, ist durch ihre Bef眉llung mit DI/TI kein mineral枚lhaltiger Kraftstoff hergestellt worden und bei ihrer Entleerung keine Mineral枚lsteuerschuld entstanden.

B) Die Revision des HZA hat nur zum Teil Erfolg.

I. Soweit sich die Revision dagegen richtet, da脽 das FG den Haftungsbescheid in bezug auf den angeblich von der Firma A geschuldeten Betrag aufgehoben hat, ist sie 鈥� jedenfalls im Ergebnis 鈥� unbegr眉ndet, weil auch in diesem Falle feststeht, da脽 die Tanks bei ihrer Bef眉llung mit DI/TI nur noch den Toten Bestand enthielten und somit gem盲脽 搂 1 StAnpG als leer anzusehen waren. Auch hier konnte bei der Entleerung der Tanks keine Mineral枚lsteuerschuld entstehen.

II. Im 眉brigen, n盲mlich hinsichtlich des Falles der Firma B f眉hrt die Revision zu Aufhebung des FG-Urteils und zur Zur眉ckverweisung an das FG, weil dieses insofern den Steuerhaftungsbescheid nicht wegen unzureichender Bestimmtheit h盲tte aufheben d眉rfen. Die Auffassung des FG der Haftungsbescheid h盲tte Auskunft dar眉ber geben m眉ssen, von wem und in welcher H枚he der Haftungsbetrag im einzelnen als Steuer geschuldet werde, ist rechtsirrig.

Die Anforderungen an einen Steuerhaftungsbescheid richten sich gem盲脽 搂 97 Abs. 2 AO nach den Vorschriften 眉ber den Erla脽 eines Steuerbescheides gegen den Steuerschuldner. F眉r bestimme Steuerarten ist nach 搂 210 b AO der Steuerbescheid schriftlich zu erteilen. In diesen F盲llen mu脽 gem盲脽 搂 211 AO der Bescheid die Hohe der Steuer enthalten; daneben soll er u. a. auch die Besteuerungsgrundlagen enthalten, soweit diese dem Steuerschuldner noch nicht mitgeteilt sind. In F盲llen, in denen ein schriftlicher (f枚rmlicher) Steuerbescheid nicht zu erteilen ist, gilt nach 搂 212 AO als Steuerbescheid jede Willenskundgebung der Steuerbeh枚rde, mit der erstmalig ein bestimmter Betrag als Steuer von einer bestimmten Person beansprucht wird. F眉r die Festsetzung der Mineral枚lsteuer kommt nur diese Vorschrift in Betracht, da die Vorschriften des 搂 210 b AO 眉ber die Erteilung eines schriftlichen Bescheides diese Steuerart nicht erfassen. Den formellen Anforderungen gen眉gt daher ein Mineral枚lsteuerhaftungsbescheid schon dann, wenn mit ihm von einer bestimmten Person ein bestimmter Haftungsbetrag beansprucht wird. Es kommt demnach nicht darauf an, ob die Haftung f眉r diesen bestimmten Betrag wegen einer oder mehrerer Steuerschulden geltend gemacht wird. Das Gesetz verlangt nicht, da脽 der Mineral枚lsteuerhaftungsbescheid Auskunft dar眉ber gibt, von welchen einzelnen Personen und in welcher jeweiligen H枚he der Haftungsbetrag als Steuer geschuldet wird.

Die vom FG seiner Auffassung zugrunde gelegten BFH-Urteile vom 16 M盲rz 1962 VI 85/61 U (BFHE 75, 36, BStBl III 1962, 282) und vom 7. November 1973 II 201/65 (BFHE 111, 548, BStBl II 1974, 386) betreffen Haftungsbescheide 眉ber Steuerarten, f眉r die das Gesetz die Erteilung eines schriftlichen (f枚rmlichen) Steuerbescheides vorschreibt. Aus ihnen kann daher f眉r den gegenw盲rtigen Fall nichts hergeleitet werden.

C) Das FG-Urteil war somit auf die Revisionen des Kl盲gers und des HZA aufzuheben. Die Sache ist nicht entscheidungsreif. Zur Frage, ob das HZA durch den angefochtenen Bescheid den Kl盲ger zu Recht als Haftenden f眉r Steuerschulden der Firma B in Anspruch genommen hat, liegen noch keine tats盲chlichen Feststellungen des FG vor, weil dieses den Bescheid insofern wegen vermeintlicher Verletzung von Formvorschriften f眉r rechtswidrig gehalten hat. Es fehlen auch tats盲chliche Feststellungen zu der weiteren Frage, welche DI/TI-Lieferungen an die Firmen C, D, E, F, G, H und I, in Tanks abgelassen wurden, die nur noch den Toten Bestand enthielten, weil das FG von der irrigen Auffassung ausgegangen ist, auch in solchen F盲llen sei durch das Ablassen des DI/TI in die Tanks im Sinne des 惭颈苍别谤补濒枚濒蝉迟别耻别谤驳别蝉别迟锄别蝉 ein mineral枚lhaltiger Kraftstoff hergestellt worden.

Die Sache war somit nach 搂 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur眉ckzuverweisen.

Fundstellen