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Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Sonstiges Handelsrecht Gesellschaftsrecht

Leitsatz (amtlich)

Wann hat ein durch Haftungsbescheid f眉r Lohnsteuer seiner Arbeitnehmer in Anspruch genommener Arbeitgeber Anspruch auf Mitteilung der Berechnungsgrundlagen f眉r die nachgeforderte Lohnsteuer?

Eine Anfrage eines 枚rtlich unzust盲ndigen Finanzamts zur Ermittlung des zust盲ndigen Finanzamts unterbricht in der Regel die Verj盲hrung nicht.

Ein rechtskr盲ftiger Lohnsteuerjahresausgleich schlie脽t nicht aus, vom Arbeitnehmer oder Arbeitgeber im Wege der Haftung Lohnsteuer f眉r das Kalenderjahr nachzufordern, f眉r das der Lohnsteuerjahresausgleich vorgenommen worden ist.

Sind nach einer Lohnsteuerpr眉fung viele und meist kleine Lohnsteuerbetr盲ge auf Grund eines im wesentlichen gleichliegenden Tatbestands nachzuzahlen, so bleibt das Finanzamt in der Regel im Rahmen seines billigen Ermessens, wenn es zur Vereinfachung des Verfahrens sich entschlie脽t, den Arbeitgeber in Anspruch zu nehmen.

Normenkette

EStG 搂 38; LStDV 搂 46; AO 搂 147

Tatbestand

Die Bfin. hat ihren Sitz in X. und seit 1. Dezember 1950 eine Zweigniederlassung in J. Auf Grund einer im Jahre 1958 f眉r die Zeit vom 1. Januar 1950 bis 31. August 1958 durchgef眉hrten Lohnsteuerau脽enpr眉fung wurde von dem f眉r die Steuerpflichtige zust盲ndigen Finanzamt in X. Lohnsteuer nachgefordert, weil die Bfin. bei den w盲hrend eines Lohnabrechnungszeitraums eingestellten oder ausgeschiedenen Arbeitnehmern die Lohnsteuer nicht nach der Tagestabelle berechnet und wegen Nichtvorlage von Lohnsteuerkarten Hinzurechnungen zu den tats盲chlich ausgezahlten Arbeitsl枚hnen nicht vorgenommen hatte. Au脽erdem forderte das Finanzamt Lohnsteuer f眉r Mankogelder nach, die an drei Arbeitnehmerinnen steuerfrei gezahlt worden waren. Der Einspruch der Bfin. gegen den Haftungsbescheid wurde als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen.

Ihre Berufung hatte zum Teil Erfolg. Das Finanzgericht f眉hrte aus: Der Einwand der Bfin., die nachgeforderte Lohnsteuer sei zum Teil verj盲hrt, sei nicht begr眉ndet; denn die Verj盲hrung sei durch das Schreiben des Finanzamts J. vom 2. Juni 1955 unterbrochen worden, in dem dieses bei der Bfin. angefragt habe, wo die Lohnkonten gef眉hrt w眉rden. Nach 搂 147 Abs. 1 AO k枚nne die Verj盲hrung allerdings nur durch Ma脽nahmen des zust盲ndigen Finanzamts unterbrochen werden. Da die Lohnkonten der in J. besch盲ftigten Arbeitnehmer damals in X. gef眉hrt worden seien, sei das Finanzamt J. zwar f眉r die Lohnsteuer dieser Arbeitnehmer der Bfin. nicht zust盲ndig gewesen. Gleichwohl habe seine Anfrage nach 搂 79 Abs. 2 in Verbindung mit 搂 147 Abs. 1 AO die Verj盲hrung der Lohnsteuer unterbrochen. Es sei auch nicht erforderlich gewesen, da脽 die Unterbrechung gegen眉ber den Arbeitnehmern als den eigentlichen Steuerschuldnern eingetreten sei. Dies w盲re nur notwendig gewesen, wenn beabsichtigt gewesen w盲re, die Arbeitnehmer selbst in Anspruch zu nehmen. Die R眉ge der Bfin., der Haftungsbescheid sei fehlerhaft, weil die f眉r die einzelnen Arbeitnehmer nachgeforderten Lohnsteuerbetr盲ge nicht einzeln aufgef眉hrt gewesen seien, gehe gleichfalls fehl. Die Betr盲ge seien hinreichend begr眉ndet worden; die umfangreiche Einzelberechnung des Lohnsteuerpr眉fers brauche nicht in den Haftungsbescheid aufgenommen zu werden. Nicht begr眉ndet sei auch der weitere Einwand, die Nacherhebung von Lohnsteuer f眉r die innerhalb der Lohnzahlungs- und Abrechnungszeitr盲ume eingestellten oder ausgeschiedenen Arbeitnehmer komme deshalb nicht in Betracht, weil diese Betr盲ge im Lohnsteuerjahresausgleich den betreffenden Arbeitnehmern doch wieder zu erstatten gewesen w盲ren. Auch die Einwendungen der Bfin. hinsichtlich der Fehlgeldentsch盲digungen k枚nnten keinen Erfolg haben. Die Voraussetzungen f眉r die Steuerfreiheit dieser Zahlungen nach Abschn. 2 Abs. 2 Ziff. 2 LStR seien nicht gegeben. Der in dieser Vorschrift verwendete Begriff "Kassen- und Z盲hldienst" sei eng auszulegen. Der Aufgabenbereich der Angestellten F. habe darin bestanden, die L枚hne der gewerblichen Angestellten und Barbetr盲ge bis zu 17.000 DM w枚chentlich auszuzahlen. Nicht entscheidend sei, da脽 diese Angestellte nicht ausschlie脽lich mit der Auszahlung der L枚hne besch盲ftigt gewesen sei. Unter "Kassen- und Z盲hldienst" sei jedoch nur ein anhaltender Geldverkehr mit st盲ndig wechselnden Ein- und Auszahlungen zu verstehen. Obwohl die Angestellte F. verh盲ltnism盲脽ig hohe Auszahlungen zu leisten gehabt habe, k枚nne ihre T盲tigkeit nicht mit dem Geldverkehr bei Warenhauskassen und an Bankschaltern verglichen werden. Da kein st盲ndig fluktuierender Geldverkehr und deshalb auch nicht das bei fortgesetzt wechselnden Ein- und Auszahlungen vorhandene Verlustrisiko bestanden habe, sei die Fehlgeldentsch盲digung nicht steuerfrei. Nicht anders sei es bei den Angestellten K. und L., die t盲glich nur etwa 15 Auszahlungen von insgesamt 300 DM und monatlich Gehaltszahlungen von etwa 6.000 DM neben ihrer Buchf眉hrungst盲tigkeit ausgef眉hrt h盲tten. Da die Angestellte K. jedoch seit 1954 zur Einkommensteuer veranlagt werde, sei zu vermuten, da脽 die nachzuerhebenden Steuerbetr盲ge bei dieser Arbeitnehmerin im Wege der Veranlagung ebenso schnell und ohne Schwierigkeiten zu erheben gewesen w盲ren wie durch eine Inanspruchnahme der Bfin.; insoweit sei daher der Haftungsbescheid aufzuheben.

Die Bfin. r眉gt mit der Rb. unzureichende Mitteilung der Grundlagen der Lohnsteuernachforderung. Sie sei nur auf den Pr眉fungsbericht verwiesen worden, der ihr jedoch nicht 眉bersandt worden sei. Das Finanzgericht habe auch die Verj盲hrung nicht ausreichend gepr眉ft. Nach den 搂搂 50 ff. LStDV m眉脽ten bei den Betrieben in k眉rzeren Zeitabst盲nden Lohnsteuerpr眉fungen durchgef眉hrt werden, damit etwaige Fehler der Lohnsteuerberechnung m枚glichst bald aufgedeckt w眉rden. Wenn ein Finanzamt dem nicht Rechnung trage, d眉rfe es nicht nachtr盲glich versuchen, unter Hinweis auf verj盲hrungsunterbrechende Handlungen Lohnsteuer f眉r weit zur眉ckliegende Zeitr盲ume nachzufordern. Das Finanzamt in J. habe seine Unzust盲ndigkeit durch seine Anfrage selbst festgestellt. Eine solche Anfrage k枚nne nicht als Verj盲hrungsunterbrechung gewertet werden. Eine Unterbrechung durch ein unzust盲ndiges Finanzamt k枚nne allenfalls angenommen werden, wenn dieses eine Ma脽nahme in dem Glauben treffe, es sei zust盲ndig. Soweit f眉r Arbeitnehmer f眉r zur眉ckliegende Jahre ein Lohnsteuerjahresausgleich durchgef眉hrt worden sei, k枚nne der Arbeitgeber nicht f眉r Nachsteuern der Arbeitnehmer im Haftungsweg in Anspruch genommen werden; denn die vom Arbeitgeber f眉r Rechnung der Arbeitnehmer angeforderten Lohnsteuerbetr盲ge k枚nnten den Arbeitnehmern dann nicht mehr im Lohnsteuerjahresausgleich erstattet werden. Diese F盲lle l盲gen ebenso wie die von veranlagten Arbeitnehmern, von denen Lohnsteuer im Haftungsverfahren bei den Arbeitgebern nicht nachgefordert werden k枚nnen. Die Versteuerung der Fehlgeldentsch盲digung schlie脽lich sei ebenfalls nicht berechtigt. Bei dem Lohnt眉tenverfahren handle es sich um einen Z盲hldienst. Bei den unvermeidlichen Z盲hldifferenzen sei es unm枚glich, die s盲mtlichen Lohnt眉ten nochmals nachzuz盲hlen. Das Mankorisiko sei deshalb nicht anders als beim Schalterdienst von Banken und Warenh盲usern.

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Die Rb. f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung.

Nimmt ein Finanzamt einen Arbeitgeber nach 搂 38 Abs. 3 EStG, 搂 46 Abs. 1 LStDV f眉r Lohnsteuer von Arbeitnehmern durch Haftungsbescheid in Anspruch, so mu脽 es im Haftungsbescheid die Grundlagen f眉r die Festsetzung der Lohnsteuernachforderung mitteilen, soweit sie dem Arbeitgeber nicht bekannt sind. Im Streitfall hat das Finanzamt die Lohnsteuerberechnung der Bfin. in 342 F盲llen aus dem gleichen Grund beanstandet und den Gesamtbetrag der Nachforderung wegen dieses Streitpunktes in einer Summe in dem Haftungsbescheid angegeben. Die Namen der Arbeitnehmer, deren Lohnsteuer nach Auffassung des Finanzamts unrichtig berechnet worden war, wurden im Haftungsbescheid nicht angegeben, ebensowenig die Besteuerungsgrundlagen. In der Erl盲uterung des Haftungsbescheids hat das Finanzamt der Bfin. eine Nachpr眉fung der Einzelberechnungen an Amts Stelle anheimgestellt. Dieses Vorgehen, das die Bfin. bereits vor dem Finanzgericht ger眉gt hat, kann nicht gebilligt werden. Eine ins einzelne gehende Mitteilung aller f眉r die Lohnsteuernachforderung in Betracht kommenden Grundlagen ist im Haftungsbescheid zwar bei einer so gro脽en Zahl von Beanstandungen kaum m枚glich. Es ist deshalb zweckm盲脽ig, da脽 der Arbeitgeber bereits w盲hrend der Pr眉fung von dem Pr眉fungsbeamten 眉ber seine Feststellungen unterrichtet wird und dazu Stellung nimmt. Dann er眉brigt es sich, jede einzelne Beanstandung im Haftungsbescheid n盲her zu begr眉nden. Unterbleibt jedoch eine solche Verst盲ndigung des Arbeitgebers w盲hrend der Pr眉fung, so hat dieser einen Anspruch darauf, die Berechnungsgrundlagen entweder im Haftungsbescheid oder in einem erg盲nzenden Schreiben zu erfahren. Der Arbeitgeber hat n盲mlich ein Interesse an der genauen Kenntnis der H枚he der jeden Arbeitnehmer betreffenden Nachforderung, weil er sich die vom Finanzamt angeforderten Lohnsteuerbetr盲ge von den Arbeitnehmern, also den eigentlichen Steuerschuldnern, erstatten lassen kann. Wenn daher der Arbeitgeber die Mitteilung der einzelnen Berechnungsgrundlagen verlangt, so ist seinem Antrag zu entsprechen, um ihm das rechtliche Geh枚r in ausreichendem Masse zu gew盲hren (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs I 276/60 U vom 27. M盲rz 1961, BStBl 1961 III S. 290, Slg. Bd. 73 S. 58). Mit dem Hinweis, der Arbeitgeber k枚nne an Amts Stelle die Berechnung der Lohnsteuernachforderung einsehen und pr眉fen, ist das Finanzamt seiner Verpflichtung zur Unterrichtung des Arbeitgebers 眉ber die Besteuerungsgrundlagen nicht ausreichend nachgekommen. Da das Finanzgericht dem Antrag der Bfin. also zu Unrecht nicht entsprochen hat, mu脽 die Vorentscheidung wegen mangelnden rechtlichen Geh枚rs aufgehoben und die Sache an das Finanzgericht zur眉ckverwiesen werden.

Bei der nochmaligen Entscheidung hat das Finanzgericht hinsichtlich der sachlichen Streitfragen folgendes zu beachten:

Die Bfin. glaubt, da脽 ein Teil der Lohnsteuernachforderung verj盲hrt sei, weil das Finanzamt in X. im Jahr 1958 Lohnsteuer noch bis zum Jahr 1950 nachgefordert habe. Das Finanzamt in X. ist demgegen眉ber der Auffassung, das Schreiben des 枚rtlich unzust盲ndigen Finanzamts J. vom 2. Juni 1955 habe die Verj盲hrung unterbrochen. Da脽 dieses Schreiben nicht an die eigentlichen Steuerschuldner, n盲mlich die Arbeitnehmer der Bfin., gerichtet war, ist dabei ohne Bedeutung; denn Unterbrechungshandlungen gem盲脽 搂 147 AO eines Finanzamts gegen眉ber dem Arbeitgeber bewirken eine Unterbrechung der Verj盲hrung der Lohnsteueranspr眉che auch gegen眉ber den Arbeitnehmern (siehe Urteil des Bundesfinanzhofs VI 33/60 U vom 29. April 1960, BStBl 1960 III S. 275, Slg. Bd. 71 S. 72). Nach 搂 147 Abs. 1 AO wird die Verj盲hrung aber nur durch Handlungen unterbrochen, die zur Feststellung des Steueranspruchs vorgenommen werden. Es mu脽 sich also um Ma脽nahmen eines Finanzamts handeln, die auf die Feststellung oder Verwirklichung des Steueranspruchs gerichtet sind. Dazu k枚nnen Anfragen, die lediglich der Ermittlung des f眉r die Besteuerung zust盲ndigen Finanzamts dienen, nicht gerechnet werden. Im Streitfall ging das Finanzamt in J. in seiner Anfrage an die Bfin. vom 2. Juni 1955 offensichtlich selbst davon aus, da脽 es f眉r die Bearbeitung der von der Bfin. abgef眉hrten Lohnsteuer nicht zust盲ndig sei, sondern da脽 es durch seine R眉ckfrage lediglich das zust盲ndige Finanzamt ermitteln wollte. Unter diesen Umst盲nden hat sein Schreiben vom 2. Juni 1955 die Verj盲hrung der gegen die Arbeitnehmer der Bfin. bestehenden Lohnsteueranspr眉che nicht unterbrochen.

Im 眉brigen k枚nnte diese Anfrage auch nur f眉r die Verj盲hrung der Lohnsteueranspr眉che der Arbeitnehmer der Bfin. in dem Zweigbetrieb in J. von Bedeutung sein. Au脽erhalb dieses Betriebs besch盲ftigte Arbeitnehmer der Bfin., insbesondere die im Hauptgesch盲ft in X. t盲tigen Arbeitnehmer, k枚nnten hinsichtlich ihrer Lohnsteuer durch diese Ma脽nahmen des Finanzamts in J. nicht ber眉hrt werden, da die Anfrage sich nicht auf sie bezog.

Soweit eine Verj盲hrung nicht eingetreten ist, mu脽 gepr眉ft werden, ob es dem Grundsatz der Billigkeit entspricht, die Bfin. f眉r so weit zur眉ckliegende Lohnzahlungszeitr盲ume in Anspruch zu nehmen, wie es geschehen ist. F眉r die Entscheidung dieser Frage ist vor allem von Bedeutung, da脽 die letzte Lohnsteuerpr眉fung bei dem Hauptbetrieb der Bfin. in X. etwa neun Jahre zur眉cklag. Unter diesen Umst盲nden kann es angebracht sein, die Bfin. f眉r Fehler der Lohnsteuerbearbeitung im Haftungsweg nicht f眉r die ganze Zeit in Anspruch zu nehmen, f眉r die es nach den Verj盲hrungsvorschriften an sich m枚glich w盲re. Das gilt besonders f眉r die F盲lle, in denen die Bfin., z. B. wegen Ausscheidens der betroffenen Arbeitnehmer, die verauslagte Lohnsteuer nicht oder nur mit besonderen Schwierigkeiten zur眉ckerhalten k枚nnte.

Unbegr眉ndet ist dagegen der Einwand der Bfin., das Finanzamt habe pr眉fen m眉ssen, ob es sich nicht unmittelbar an die einzelnen Arbeitnehmer halten solle. Die Erw盲gung, ob der Arbeitgeber in Anspruch genommen werden soll, ist zwar immer anzustellen (siehe zuletzt Urteil des Senats VI 183/59 S vom 24. November 1961 - unter III -, BStBl 1962 III S. 37). Bei der Nachforderung von vielen, meist kleinen Betr盲gen, wie im vorliegenden Fall, ist es aber in der Regel nicht zu beanstanden, wenn das Finanzamt zur Vereinfachung den Arbeitgeber in Anspruch nimmt.

Die Durchf眉hrung eines Lohnsteuerjahresausgleichs bei den Arbeitnehmern steht einer Veranlagung zur Einkommensteuer nicht gleich. Der Lohnsteuerjahresausgleich ist nur zugunsten der Arbeitnehmer m枚glich und l盲脽t Steuernachforderungen nicht zu, er wird au脽erdem in den meisten F盲llen vom Arbeitgeber ohne Mitwirkung und daher ohne entsprechende Pr眉fung des Finanzamts vorgenommen. Unter diesen Umst盲nden k枚nnen ihm nicht die gleichen Rechtswirkungen zuerkannt werden wie einer rechtskr盲ftigen Veranlagung zur Einkommensteuer. Auch nach einem rechtskr盲ftigen Lohnsteuerjahresausgleich kann daher auf Grund einer Lohnsteuerpr眉fung bei unrichtiger Lohnsteuerberechnung des Arbeitgebers noch Lohnsteuer nachgefordert werden, insbesondere weil die Richtigkeit der Berechnung der Lohnsteuer nicht Gegenstand des Lohnsteuerjahresausgleichs war. Wird daher bei einer solchen Pr眉fung festgestellt, da脽 bei dem Lohnsteuerjahresausgleich ein unrichtigter Arbeitslohn zugrunde gelegt oder die Lohnsteuer falsch berechnet wurde, so sind bei Lohnsteuernachforderungen alle bei dem Lohnsteuerjahresausgleich angewendeten Besteuerungsmerkmale, ausgenommen die H枚he des Arbeitslohns, zugrunde zu legen (siehe "Der Betrieb" 1960 S. 865).

Hinsichtlich der Mankogelder, die nach Auffassung der Bfin. nach Abschn. 2 Abs. 2 Ziff. 2 LStR steuerfrei sind, wird auf die Grundsatzentscheidung des Senats VI 162/60 S im Bescheid vom heutigen Tag Bezug genommen, der durch Urteil vom 25. Mai 1961 best盲tigt wurde (BStBl 1962 III S. 286). Das Finanzgericht hat zu pr眉fen, ob nach den in dieser Entscheidung enthaltenen Grunds盲tzen Lohnsteuerfreiheit in Betracht kommt. Bei dieser Pr眉fung bestehen keine Bedenken, das Lohnt眉tenverfahren den Barauszahlungen von Arbeitslohn gleichzustellen.

Fundstellen