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Entscheidungsstichwort (Thema)

Lieferung eines unbebauten Grundst眉cks einschlie脽lich bauvorbereitender Leistungen

Leitsatz (amtlich)

脺bertr盲gt der Ver盲u脽erer eines unbebauten Grundst眉cks dem Erwerber mit dem Grundst眉ck gegen Entgelt sog. bauvorbereitende Leistungen zur Errichtung eines Geb盲udes auf dem Grundst眉ck (u.a. Architektenleistungen in Bezug auf die Baugenehmigung und die Rohbauerstellung), ohne dass Lieferungsgegenstand das bebaute Grundst眉ck ist, so werden diese zus盲tzlichen Leistungen nicht von der Steuerbefreiung des 搂 4 Nr. 9 Buchst. a UStG f眉r die Grundst眉ckslieferung umfasst.

Normenkette

UStG 1980 搂 4 Nr. 9 Buchst. a

Verfahrensgang

Tatbestand

Das Revisionsverfahren betrifft die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von zwei Grundst眉cksums盲tzen der Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) 鈥昬iner Bautr盲ger GmbH i.L. (seit 1990)鈥� in den Streitjahren 1988 und 1989.

Mit Vertrag vom 8. September 1988 ver盲u脽erte die Kl盲gerin das Grundst眉ck B-Stra脽e, das unbebaut war, zu einem Preis von 900 000 DM. Mit weiterem Vertrag vom selben Tag 眉bertrug die Kl盲gerin dem Grundst眉cksk盲ufer im Einzelnen bezeichnete bauvorbereitende Leistungen und Ma脽nahmen zur Errichtung eines Mehrfamilienhauses auf diesem Grundst眉ck. Der Erwerber verpflichtete sich zur Zahlung eines pauschalen Betrags von 400 000 DM daf眉r. Die Vertragsparteien waren sich einig, dass die beiden Vereinbarungen vom selben Tag wechselseitig voneinander abh盲ngig waren und jeweils das rechtliche Schicksal des anderen Vertrags teilten.

F眉r die Bebauung des Grundst眉cks hatte die Kl盲gerin aufgrund ihrer Planungen bereits am 4. Mai 1988 eine Baugenehmigung erhalten. Eine Wohnfl盲chenberechnung und die Berechnung des umbauten Raums hatte sie schon am 18. Januar 1988 erstellt. Am 16. Juni 1988 hatte sie auf ihren Antrag die Bewilligung der zust盲ndigen Kreditanstalt f眉r die F枚rderung des zu errichtenden Geb盲udes im sog. dritten F枚rderweg erhalten. Der Erwerber verwandte die Genehmigung/Bewilligung f眉r die von ihm durchgef眉hrte Bebauung.

Mit Vertrag vom 19. Dezember 1989 ver盲u脽erte die Kl盲gerin das ebenfalls unbebaute Grundst眉ck B-Weg an einen anderen Erwerber f眉r insgesamt 1 043 000 DM. Nach dem Vertrag entfielen davon auf das Grundst眉ck 587 000 DM, auf erbrachte sog. "technische Leistungen" (u.a. Architektenleistungen in Bezug auf die Baugenehmigung und die Rohbauerstellung, die Baugenehmigung, sog. WBK-Bearbeitung 3. F枚rderungsweg, Bauwesenversicherung bis Rohbaufertigstellung) 281 000 DM und auf die von der Kl盲gerin bereits erbrachten bzw. noch zu erbringenden "Bau-Nebenleistungen" (Abriss und Freimachung, Baumf盲llung, Erdaushub der Baugrube, Erdverf眉llarbeiten, Herstellung des Hausanschlusses Regenwasser und die Sch盲chte und Leitungen der Au脽enanlage 鈥昐chmutz, Regen鈥�) 175 000 DM. F眉r die erbrachten Bauleistungen (Abriss und Freimachung, Baumf盲llung) sowie Baustromanschluss hatte die Kl盲gerin Fremdleistungen in Anspruch genommen. Den Erdaushub der Baugrube f眉hrte die Kl盲gerin nach Vertragsabschluss ebenfalls unter Inanspruchnahme von Fremdleistungen durch. Insgesamt wurden ihr f眉r Fremdleistungen 31 777,56 DM in Rechnung gestellt. Die weiteren Bau(neben)leistungen (Erdverf眉llarbeiten, Regenwasseranschluss und einen Teil der Sch盲chte und Leitungen der Au脽enanlagen) f眉hrte die Kl盲gerin nicht aus. Die Vertragsparteien einigten sich am 12. April 1991, dass der Erwerber zum Ausgleich der noch offenen Leistungen einen Betrag von 14 000 DM erhielt.

Die Kl盲gerin behandelte die beiden Grundst眉cksums盲tze einschlie脽lich der vereinbarten Nebenleistungen als umsatzsteuerfrei gem盲脽 搂 4 Nr. 9 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes 1980 (UStG).

Nach einer Au脽enpr眉fung beurteilte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) den Grundst眉cksumsatz B-Stra脽e und die Ver盲u脽erung der bauvorbereitenden Leistungen als zwei selbst盲ndige Hauptleistungen. Das Entgelt f眉r die bauvorbereitenden Leistungen sei der Umsatzsteuer zu unterwerfen; die Umsatzsteuer f眉r 1988 erh枚he sich um die im Entgelt von 400 000 DM enthaltene Umsatzsteuer (49 122 DM) abz眉glich abziehbarer Vorsteuerbetr盲ge (4 502 DM). Daraus folgte eine 脛nderung der Umsatzsteuerfestsetzung f眉r 1988 um 44 621 DM.

Entsprechend beurteilte das FA den Grundst眉cksumsatz B-Weg. Es handele sich nicht um die Ver盲u脽erung eines bebauten Grundst眉cks, sondern um mehrere selbst盲ndige Hauptleistungen. Das FA kam f眉r 1989 zu einer Erh枚hung der Umsatzsteuer um 56 000 DM abz眉glich abziehbarer Vorsteuerbetr盲ge von 5 440 DM (Erh枚hung insgesamt wegen anderer nicht streitiger Pr眉fungsbeanstandungen: 80 924 DM).

Nach erfolglosem Einspruch gab das Finanzgericht (FG) der Klage zum Teil statt. Es setzte die Umsatzsteuer 1989 abweichend vom angefochtenen Bescheid auf 62 480 DM fest.

Hinsichtlich des Grundst眉cksumsatzes von 1989 (B-Weg) kam das FG zum Ergebnis, dass die 眉bernommenen bzw. bereits ausgef眉hrten Baunebenleistungen der Grundst眉ckslieferung zuzurechnen seien. Die Kl盲gerin habe nach dem Grundst眉ckskaufvertrag ein erschlossenes, baureifes Grundst眉ck geschuldet. Mit der ordnungsgem盲脽 verf眉llt ausgehobenen Baugrube sei das Grundst眉ck im vertraglich vorgesehenen Zustand geliefert worden. Bei der Umsatzsteuer f眉r 1989 sei daher von einer Minderung der Bemessungsgrundlage um 153 508 DM und der Umsatzsteuer um 21 491 DM auszugehen. Dabei sei von dem im Vertrag vom Dezember 1989 ausgewiesenen Entgelt von 175 000 DM auszugehen. Die Minderung des Entgelts durch die Vertragsparteien im April 1991 um 鈥晆nverst盲ndlich鈥� 14 000 DM habe f眉r das Streitjahr keine Bedeutung.

Im 脺brigen sei die Klage unbegr眉ndet. Die Gesamtheit der Planungs- und Architektenleistung k枚nne wirtschaftlich nicht den beiden Grundst眉ckslieferungen zugerechnet werden. Die 脺berlassung/脺bertragung der Rechte aus Baugenehmigung und F枚rderzusagen seien eigenst盲ndige Leistungen neben den Grundst眉ckslieferungen gegen Entgelt. Dass jedenfalls Planungsleistungen f眉r die Baugenehmigungen dann in die Grundst眉ckslieferung einzubeziehen seien, wenn das Grundst眉ck im Rohbauzustand ver盲u脽ert w眉rde, 盲ndere nichts an dieser Beurteilung. Dieser Sachverhalt liege nicht vor. Im 脺brigen habe die Kl盲gerin weder im Einspruchs- noch im Klageverfahren tats盲chliche Anhaltspunkte daf眉r mitgeteilt, dass und in welchem Umfang f眉r die Grundst眉ckslieferungen h枚here Entgelte als in den schriftlichen Vertr盲gen ausgewiesen, vereinbart worden seien bzw. dass diese Vereinbarungen den wirtschaftlichen Verh盲ltnissen nicht gerecht w眉rden. Insoweit sei bereits fraglich, ob das Gesamtentgelt von 1 300 000 DM bzw. 1 043 000 DM zur Bestimmung der Bemessungsgrundlage f眉r die Grundst眉ckslieferungen nachtr盲glich von der Kl盲gerin dadurch korrigiert werden k枚nne, dass sie einen Teil der m枚glicherweise 眉berh枚hten Forderung f眉r die technischen bzw. bauvorbereitenden Leistungen den m枚glicherweise 盲u脽erst niedrigen Entgelten f眉r die Grundst眉cke zurechne. Dies k枚nne jedoch offen bleiben, weil keinerlei Anhaltspunkte f眉r eine Erh枚hung des Entgelts f眉r die steuerfreien Grundst眉ckslieferungen vorl盲gen.

Danach habe die 脛nderung der Umsatzsteuerfestsetzung f眉r 1988 in vollem Umfang Bestand.

Mit der Revision beantragt die Kl盲gerin, dass FG-Urteil aufzuheben und die Umsatzsteuer 1988 auf 98 323 DM und f眉r 1989 auf 35 003 DM herabzusetzen, hilfsweise die Sache an das FG zur眉ckzuverweisen. Die Kl盲gerin h盲lt daran fest, dass in beiden F盲llen von der Lieferung des Grundst眉cks im vertraglich vereinbarten Zustand auszugehen sei. Die Architektenleistungen erg盲nzten lediglich die Lieferung des unbebauten Grundst眉cks, ebenso die Leistungen der Vermessungsingenieure und Statiker. Die Erwerber seien daran interessiert gewesen, Grundst眉cke zu erhalten, bei denen Baugenehmigung und F枚rderung nach dem dritten F枚rderungsweg bereits sicher gewesen seien. Eine Grundst眉ckslieferung ohne diese Nebenleistungen h盲tte f眉r sie keinen Sinn gehabt. Letztlich seien Grundst眉cke im Zustand der Bebauung geliefert worden. Die Lieferungen fielen insgesamt unter 搂 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) und seien daher umsatzsteuerfrei nach 搂 4 Nr. 9 Buchst. a UStG. Nach Auffassung der Kl盲gerin unterscheidet sich dieser Fall insoweit von den bisher durch den Bundesfinanzhof (BFH) beurteilten sog. Erwerbermodellen (Urteile vom 29. August 1991 V R 87/86, BFHE 166, 185, BStBl II 1992, 206, und vom 15. Oktober 1992 V R 17/89, BFH/NV 1994, 198).

Das FA tritt der Revision entgegen mit dem Antrag, die Urteilsformel des FG-Urteils gem盲脽 搂 107 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) dahingehend zu berichtigen, dass die Umsatzsteuerschuld 1989 auf 67 119 DM festgesetzt werde.

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Die Revision der Kl盲gerin ist unbegr眉ndet. Das angefochtene Urteil ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

1. Steuerfrei sind nach 搂 4 Nr. 9 Buchst. a UStG die Ums盲tze, die unter das GrEStG fallen. Nach 搂 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG 1983 unterliegt der Erwerb eines Anspruchs auf 脺bereignung eines inl盲ndischen Grundst眉cks der Grunderwerbsteuer. Bemessungsgrundlage ist gem盲脽 搂 8 Abs. 1 GrEStG 1983 die Gegenleistung.

Soweit die Kl盲gerin mit den beiden unbebauten Grundst眉cken vorbereitende Leistungen in Bezug auf deren Bebauung (insbesondere Architektenleistungen) "mitver盲u脽ert" hat, geh枚ren diese Leistungen nicht zur steuerfreien Grundst眉ckslieferung. Denn die Kl盲gerin hatte die Grundst眉cke nicht im bebauten Zustand (als vereinbarten Gegenstand der Lieferung) den Erwerbern zu liefern.

Der BFH hat zuletzt im Urteil vom 9. November 1999 II R 54/98 (BFHE 189, 557, Deutsches Steuerrecht 鈥旸StR鈥� 2000, 151) 鈥晍u einer dem Streitfall 盲hnlichen Gestaltung鈥� entschieden, dass dann, wenn Baupl盲ne zusammen mit einem Grundst眉ck erworben werden, das Gegenstand der Planung ist, der entgeltliche Erwerb der Baupl盲ne regelm盲脽ig nicht der Grunderwerbsteuer unterliegt. Baupl盲ne fallen als solche nicht unter den Grundst眉cksbegriff. Das Entgelt f眉r die Baupl盲ne wird nicht f眉r das Grundst眉ck aufgewendet. Wie der BFH im vorbezeichneten Urteil weiter ausf眉hrt, kann der Erwerb der Baupl盲ne zusammen mit einem Grunderwerb grunderwerbsteuerrechtliche Relevanz nur erlangen, wenn entweder Unausgewogenheit von Leistung und Gegenleistung angenommen werden muss 鈥晈enn also ein Teil des Aufwands f眉r den Erwerb der Bauplanung eine verdeckte Gegenleistung f眉r den Erwerb des Grundst眉cks ist鈥� oder wenn die erworbene Bauplanung dazu diente, das Grundst眉ck in den tats盲chlichen (bebauten) Zustand zu versetzen, in dem es von den Vertragsschlie脽enden zum Gegenstand des Erwerbsvorgangs gemacht wurde. Diese Voraussetzungen hat das FG hinsichtlich der fraglichen Zusatzleistungen ohne Rechtsversto脽 verneint.

Nach diesen Grunds盲tzen geh枚ren zwar die Arbeiten, die vor und nach Vertragsschluss von der Kl盲gerin ausgef眉hrt wurden, um das Grundst眉ck in den vertraglich vereinbarten Zustand zu versetzen (mit ordnungsgem盲脽 verf眉llt ausgehobener Baugrube), zur Grundst眉ckslieferung. Nicht zur Grundst眉ckslieferung geh枚ren hingegen die Leistungen, die in der 脺bertragung der Architektenleistungen in Bezug auf die Baugenehmigung usw., der Rechte aus der Baugenehmigung, der Wohnfl盲chenberechnung, der Berechnung des umbauten Raums und der Bewilligung der F枚rderung nach dem sog. dritten F枚rderweg bestanden.

Entsprechende Abgrenzungskriterien gelten grunds盲tzlich auch bei der bilanziellen Zuordnung von Aufwendungen zu Herstellungskosten des Geb盲udes und Anschaffungskosten des Grund und Bodens (vgl. z.B. Bundesministerium der Finanzen, Amtliches Einkommensteuer-Handbuch 1998, H 33a).

2. Von einer Entscheidung 眉ber den Antrag des FA, den Tenor des angefochtenen Urteils zu berichtigen, sieht der Senat ab. Zwar kann die Berichtigung auch durch die Revisionsinstanz vorgenommen werden (vgl. Gr盲ber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., 搂 107 Rz. 6). Da aber das Vorgehen des FG bei der Festsetzung des im Tenor des Urteils angegebenen Steuerbetrags dem festgestellten Sachverhalt nicht klar entnommen werden kann, h盲lt der Senat eine Entscheidung des FG 鈥昻ach entsprechendem Antrag des FA, der nicht fristgebunden ist鈥� f眉r sachdienlich. Da die Berichtigung nach 搂 107 FGO auch nach Eintritt der Rechtskraft zul盲ssig ist, bedarf es auch keiner Zur眉ckverweisung (vgl. 搂 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO) im vorliegenden Revisionsverfahren.

Fundstellen