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Entscheidungsstichwort (Thema)

Ansatz der Kostenmiete f眉r ein denkmalgesch眉tztes Geb盲ude - Zulassung der Revision durch FG f眉r BFH bindend

Leitsatz (amtlich)

Als Rohmietwert der Wohnung in einem eigenen Zweifamilienhaus ist die Kostenmiete anzusetzen, wenn diese Wohnung, in die Teile eines unter Denkmalschutz stehenden historischen Geb盲udes einbezogen sind, besonders aufwendig gestaltet oder ausgestattet ist (Anschlu脽 an das BFH-Urteil vom 22.Oktober 1993 IX R 35/92).

Orientierungssatz

Die Zulassung der Revision durch das FG ist f眉r den BFH bindend, es sei denn, sie ist offensichtlich gesetzwidrig.

Normenkette

EStG 1987 搂听8 Abs. 2, 搂听21 Abs. 2; FGO 搂 115 Abs. 1

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) erwarb im Jahre 1985 ein unter Denkmalschutz stehendes Einfamilienhaus auf einem 1 063 qm gro脽en Grundst眉ck. Im Jahre 1986 baute er dieses Haus, einen urspr眉nglich im 16.Jahrhundert aus Natursteinen errichteten Wehrspeicher, in ein Zweifamilienhaus um (Herstellungskosten: 1 016 968 DM). Die vom Kl盲ger bezogene Hauptwohnung umfa脽t eine Wohnfl盲che von etwa 215 qm. Die Einliegerwohnung (rd. 32 qm Wohnfl盲che) befindet sich auf dem freistehenden Garagengeb盲ude.

F眉r 1987 erkl盲rte der Kl盲ger als Einnahmen aus dem Grundst眉ck die Miete f眉r die Einliegerwohnung in H枚he von 4 080 DM sowie einen Mietwert f眉r die selbstgenutzte Wohnung (einschlie脽lich zwei Garagen) von 20 640 DM. Als Werbungskosten machte er einen Betrag von 209 935 DM geltend. Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) setzte als Rohmietwert der selbstgenutzten Wohnung 84,11 v.H. von 6 v.H. der Herstellungskosten zuz眉glich der Anschaffungskosten des Grund und Bodens (196 944 DM), also 61 261 DM, an und zog hiervon lediglich Werbungskosten von 115 750 DM ab. Der Einspruch hatte insoweit Erfolg, als das FA bei der Berechnung der Kostenmiete den Aufwand f眉r baustatisch notwendige Sanierungsarbeiten am Baudenkmal in H枚he von 40 072 DM au脽er Betracht lie脽 und Werbungskosten von 131 498 DM ber眉cksichtigte (Werbungskosten眉berschu脽 nunmehr 67 579 DM).

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage nach Einholung eines Sachverst盲ndigengutachtens insoweit statt, als es den Einkommensteuerbescheid f眉r 1987 vom 14.Mai 1991 teilweise aufhob und die Berechnung der Einkommensteuer nach n盲herer Ma脽gabe der 贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别 dem FA 眉bertrug. Es f眉hrte aus, die eigengenutzte Wohnung weise zwar einen besonderen Wohnwert auf. Die vom Sachverst盲ndigen ermittelte Marktmiete spiegele diesen Wohnwert aber angemessen wider und sei deshalb als Einnahme anzusetzen.

Mit der Revision r眉gt das FA Verletzung von 搂 8 Abs.2 und 搂 21 Abs.2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und der Vorschriften der Finanzgerichtsordnung (FGO) 眉ber die ordnungsgem盲脽e Sachverhaltsermittlung.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abweisen.

Das FA erlie脽 w盲hrend des Revisionsverfahrens ge盲nderte Einkommensteuerbescheide f眉r 1987 vom 16.M盲rz 1992 und 13.November 1992. Die Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung aus dem Grundst眉ck des Kl盲gers blieben unver盲ndert.

Der Kl盲ger beantragt, diese Bescheide zum Gegenstand des Verfahrens zu machen und die Revision zur眉ckzuweisen. Er f眉hrt aus: Die Revision sei schon deshalb unzul盲ssig, weil das FG sie zu Unrecht wegen grunds盲tzlicher Bedeutung zugelassen habe. Die Angriffe des FA gegen die Vorentscheidung seien unbegr眉ndet. Das FG habe aufgrund des in vollem Umfang verwertbaren Sachverst盲ndigengutachtens zu Recht festgestellt, da脽 f眉r die selbstgenutzte Wohnung eine Marktmiete bestehe und den Wohnwert angemessen widerspiegele.

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Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage gegen den 脛nderungsbescheid vom 13.November 1992 (搂 126 Abs.3 Nr.1 FGO), der auf Antrag des Kl盲gers Gegenstand des Verfahrens geworden ist (搂搂 68, 121, 123 Satz 2 FGO). Das FG hat den Ansatz der Kostenmiete zu Unrecht beanstandet.

1. Die Revision ist statthaft. Das FG hat sie zugelassen (搂 115 Abs.1, Abs.2 Nr.1 FGO, Art.1 Nr.5 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs). Dies ist f眉r den Senat bindend. Der Ausnahmefall, da脽 die Zulassung offensichtlich gesetzwidrig ist (vgl. Gr盲ber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 3.Aufl., Anm.45 zu 搂 115 m.w.N.), liegt nicht vor.

2. Die Voraussetzungen f眉r den Ansatz der Kostenmiete als Rohmietwert der vom Kl盲ger selbstgenutzten Wohnung i.S. des 搂 21 Abs.2 Satz 1 i.V.m. 搂 52 Abs.21 EStG sind erf眉llt.

a) Wie der Senat in seinem zur Ver枚ffentlichung bestimmten Urteil vom 22.Oktober 1993 IX R 35/92, (BFHE 174, 51) ausgef眉hrt hat, ist als Rohmietwert der eigengenutzten Wohnung i.S. des 搂 21 Abs.2 EStG regelm盲脽ig die Marktmiete, nur in bestimmten F盲llen die Kostenmiete anzusetzen.

Der Rohmietwert ist grunds盲tzlich anhand der am Wohnungsmarkt f眉r vergleichbare Objekte erzielbaren Miete, der sog. Marktmiete, zu bestimmen. Anzusetzen ist in sinngem盲脽er Anwendung des 搂 8 Abs.2 EStG die orts眉bliche mittlere Miete f眉r Wohnungen vergleichbarer Art, Lage und Ausstattung.

Die orts眉bliche mittlere Miete f眉r vergleichbare Wohnungen kann nicht als Rohmietwert angesetzt werden, wenn es sich um ein besonders aufwendig gestaltetes oder ausgestattetes Haus handelt, das auf die pers枚nlichen Wohnbed眉rfnisse des Eigent眉mers zugeschnitten ist. Derartige Objekte werden im allgemeinen nur zur Selbstnutzung, nicht zur Vermietung im ganzen errichtet. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat insoweit auf die Gr眉nde des Urteils IX R 35/92.

Wie der Senat in der Entscheidung IX R 35/92 ferner dargelegt hat, ist die Kostenmiete stets dann als Rohmietwert bei der Ermittlung des Nutzungswerts der Wohnung im eigenen Haus gem盲脽 搂 21 Abs.2 EStG anzusetzen, wenn zu dem Wohngrundst眉ck eine Schwimmhalle geh枚rt oder die privat genutzte Wohnfl盲che der eigengenutzten Wohnung mehr als 250 qm betr盲gt. Liegen diese beiden Voraussetzungen --wie im Streitfall-- nicht vor, dann kommt es entscheidend darauf an, ob bestimmte weitere im Urteil IX R 35/92 aufgef眉hrte Gestaltungs- oder Ausstattungsmerkmale gegeben sind. Wegen der Einzelheiten wird auch insoweit zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Gr眉nde dieser Entscheidung verwiesen.

b) Zur Gestaltung und Ausstattung des Hauses des Kl盲gers hat das FG durch Bezugnahme auf das Sachverst盲ndigengutachten festgestellt (搂 118 Abs.2 FGO):

Der aus dem alten Wehrspeicher errichtete Hauptbauk枚rper umfa脽t im Erdgescho脽 ein "Studio" mit einem offenen Kamin in althergebrachter Anlage. Das Obergescho脽 besteht aus einem Schlafraum mit Anrichte und Badezimmer mit Naturstein und Marmor. Hieran angebaut ist eine Wohnraumanlage mit einem Wohnraum von 27,91 qm Gr枚脽e zuz眉glich einer Kaminecke von 12,91 qm, einem Flur und einer Diele sowie einer Treppenanlage. Dieser Geb盲udeteil, auf dem sich eine Dachterrasse befindet, stellt die Verbindung zum K眉chenbau mit altem vorhandenen Teilmauerwerk her. Durch den K眉chenbau erreicht man das Gartenzimmer mit einer Fl盲che von 42,24 qm. Auf diesem Gartenzimmer, das aus aus dem Hauptgeb盲ude artgleichem Naturstein mauerwerk errichtet ist, befindet sich ein "Kuppel-Quadratus".

c) Danach war im Streitfall die Kostenmiete anzusetzen.

Die vom FG festgestellten Merkmale ergeben zusammengenommen eine au脽ergew枚hnliche, besonders aufwendige Gestaltung und Ausstattung, die sich nur aus den pers枚nlichen Wohnbed眉rfnissen des Kl盲gers erkl盲ren l盲脽t und bei einer von vornherein beabsichtigten Vermietung der Hauptwohnung nicht gew盲hlt werden w眉rde.

Der Senat hat zudem bereits in mehreren Entscheidungen ausgef眉hrt, bei unter Denkmalschutz stehenden historischen Geb盲uden sei der Ansatz der Kostenmiete naheliegend (Urteile vom 29.M盲rz 1988 IX R 55/83, BFH/NV 1988, 636; vom 15.Januar 1991 IX R 21/89, BFH/NV 1991, 533; vom 19.November 1991 IX R 163/88, BFH/NV 1992, 303).

Entgegen der Ansicht des FG kommt es bei einer derartigen Sachlage nicht mehr darauf an, ob f眉r die Wohnung eine Marktmiete festgestellt werden konnte und diese den Wohnwert angemessen widerspiegelt.

3. Gegen die Berechnung der Kostenmiete als solche erhebt der Kl盲ger keine Einwendungen. Die Berechnung l盲脽t keine Fehler zu seinen Lasten erkennen. Vielmehr w眉rde die Berechnung nach der Zweiten Berechnungsverordnung (vgl. Senatsurteil vom 22.Oktober 1993 IX R 33/91) zu einem noch h枚heren Nutzungswert f眉hren, der wegen des im finanzgerichtlichen Verfahren geltenden Verb枚serungsverbots nicht angesetzt werden darf.

4. Da das FG von einer anderen Rechtsansicht ausgegangen ist, war die Vorentscheidung aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Nach den vorstehenden Ausf眉hrungen ist die Klage abzuweisen.

5. Ob die Verfahrensr眉ge des FA begr眉ndet ist, braucht der Senat danach nicht mehr zu entscheiden.

Fundstellen