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Leitsatz (amtlich)

1. Zu den inl盲ndischen Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen im Sinne des 搂 49 Abs. 1 Nr. 5 EStG in Verbindung mit 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG geh枚ren auch verdeckte Gewinnaussch眉ttungen, die der im Ausland ans盲ssige Gesellschafter einer inl盲ndischen GmbH von dieser bezieht.

2. Zahlt eine Kapitalgesellschaft an eine Schwestergesellschaft zu laufenden Verlusten f眉hrende 眉berh枚hte Preise f眉r die Lieferung von Waren, so k枚nnen darin verdeckte Gewinnaussch眉ttungen an die gemeinsame ausl盲ndische Muttergesellschft liegen, die bei dieser als Eink眉nfte aus Kapitalverm枚gen zu besteuern sind.

Normenkette

KStG 搂听2 Abs. 1 Nr. 1, 搂听6 Abs. 1 S. 2; EStG 搂搂听20, 43-44, 49-50

Tatbestand

Die Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin), eine GmbH, ist eine ... handelsgesellschaft. Alleinige Gesellschafterin war im streitbefangenen Zeitraum die P-B in Br眉ssel. Im Gebiet der BRD bestanden als weitere Tochtergesellschaften der P-B die R-GmbH in M, eine Handelsgesellschaft, sowie die P-AG in D.

Bis Ende Oktober 1959 bezog die Kl盲gerin die von ihr vertriebenen Erzeugnisse von der R-GmbH. am 1. November 1959 nahm die P-AG den ... betrieb auf. Von diesem Zeitpunkt an bezog die Kl盲gerin insbesondere das von ihr vertriebene ... von der P-AG. Der Absatz des von der Kl盲gerin vertriebenen ... gliederte sich in die Erl枚se aus dem ... gesch盲ft, aus dem Gro脽verbrauchergesch盲ft und aus dem H盲ndlergesch盲ft.

Bis zum 30. Oktober 1959 wurden die der Kl盲gerin von der R-GmbH angesetzten Preise dadurch ermittelt, da脽 der Kl盲gerin ein Rabatt von 0,19 DM pro Einheit auf die Verkaufspreise gew盲hrt wurde. F眉r die Zeit vom 1. M盲rz 1959 bis 30. Oktober 1959 r盲umte die R-GmbH der Kl盲gerin mit R眉cksicht auf das von dieser betriebene, geringere Erl枚se bringende H盲ndlergesch盲ft einen weiteren Rabatt von 0,05 DM pro Einheit ein. Mit Wirkung vom 1. November 1959 - dem Zeitpunkt, in dem die P-AG die Belieferung der Kl盲gerin 眉bernahm - wurde die Preisberechnung vom Rabattsystem auf "Weltmarktparit盲t" umgestellt. Dadurch erh枚hte sich der Einstandspreis f眉r die Kl盲gerin. Sonderpreise wurden nicht mehr gew盲hrt. Vom 12. M盲rz 1961 an wurde der von der Kl盲gerin zu zahlende Einstandspreis herabgesetzt, und zwar getrennt f眉r das im herk枚mmlichen Bereich abgesetzte ... und jenes, das im H盲ndlergesch盲ft umgesetzt wurde.

Die Kl盲gerin hat seit ihrem Bestehen keine Gewinne erwirtschaftet.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA) ist der Ansicht, da脽 der Marktposition der Kl盲gerin lediglich das ... - und Gro脽verbrauchergesch盲ft entsprochen habe, nicht aber das H盲ndlergesch盲ft. Dieses habe die Kl盲gerin nicht in ihrem Interesse, sondern im Interesse des Gesamtkonzerns betrieben, in der Zeit vom 1. November 1959 bis zum 12. M盲rz 1961 speziell im Interesse des Absatzes des von der P-AG erzeugten ..., das bei ... und Gro脽verbrauchern nicht habe abgesetzt werden k枚nnen. Die Gestaltung der Einstandspreise in der Zeit vom 1. November 1959 bis zum 12. M盲rz 1961 ber眉cksichtige nicht das Marktrisiko, das die Kl盲gerin dadurch getragen habe, da脽 sie das ihr nicht wesensgem盲脽 und dazu verlustbringende H盲ndlergesch盲ft im Interesse des Absatzes der von der P-AG erzeugten, aber zu kostendeckenden Preisen nicht absetzbaren ... mengen betrieben habe. Die Belastung der Kl盲gerin mit dem Marktrisiko des H盲ndlergesch盲fts sei eine einseitige Ma脽nahme der P-B gewesen, um im Bereich der P-AG entstandene Verluste auf die Kl盲gerin zu verlagern. In der unentgeltlichen 脺bernahme eines Risikos, das eigentlich die Schwestergesellschaft zu tragen gehabt h盲tte, liege eine Vorteilsgew盲hrung gegen眉ber der Schwestergesellschaft und damit mittelbar gegen眉ber der gemeinsamen Muttergesellschaft. Diese Vorteilsgew盲hrung sei eine verdeckte Gewinnaussch眉ttung an die P-B, welche das FA f眉r die Zeit vom 1. November 1959 bis zum 11. M盲rz 1961 mit ... DM bewertete. Mit Haftungsbescheid nahm das FA die Kl盲gerin f眉r nicht abgef眉hrte Kapitalertragsteuer unter Anwendung eines Steuersatzes von 25 v. H. ... DM in Anspruch.

Einspruch und Berufung (Klage) der Kl盲gerin hatten keinen Erfolg. Das FG f眉hrte in seiner in den EFG 1970, 300, abgedruckten Entscheidung aus:

Es k枚nne dahingestellt bleiben, ob f眉r die Bemessung der H枚he der verdeckten Gewinnaussch眉ttung von der Annahme eines um 0,05 DM pro Einheit 眉berh枚hten Einkaufspreises f眉r das im H盲ndlergesch盲ft abgesetzte ... - so das FA - ausgegangen werden k枚nne. Der angesetzte Betrag sei jedenfalls nicht 眉berh枚ht. Die bei der Kl盲gerin entstandenen und laufend entstehenden Verluste seien der Sache nach verdeckte Gewinnaussch眉ttungen. Denn die Kl盲gerin sei in ihren Entscheidungen abh盲ngig und verfolge nicht ihre eigenen Interessen als Handelsgesellschaft; vielmehr sei sie faktisch eine Betriebsabteilung der Muttergesellschaft. Das Marktverhalten der Kl盲gerin auf der Einkaufs- wie auf der Verkaufsseite sei von der Muttergesellschaft bestimmt worden. Unter solchen Umst盲nden spreche eine tats盲chliche Vermutung daf眉r, da脽 die Verluste im Interesse der Muttergesellschaft in Kauf genommen worden seien.

Das FA habe die streitigen verdeckten Gewinnaussch眉ttungen aber auch unabh盲ngig davon aufgrund jener Bedingungen zu Recht angesetzt, unter denen die Kl盲gerin das H盲ndlergesch盲ft habe betreiben m眉ssen. Zumindest die Differenz zwischen einem kaufm盲nnisch angemessenen und dem der Kl盲gerin tats盲chlich abverlangten h枚heren Einstandspreis sei ein Vorteil, welcher der P-B 眉ber die P-AG ausschlie脽lich aufgrund ihrer Gesellschafterstellung zugeflossen sei. Nach der Lebenserfahrung sei an Gesch盲ften, die dem einen Partner Verluste, dem anderen aber Vorteile br盲chten, nur der letztere interessiert. Die Vorteile aus dem H盲ndlergesch盲ft der Kl盲gerin habe die P-AG gezogen, weil sie ihre 脺berschu脽produktion nicht habe zu den Preisen abzusetzen brauchen, welche die Kl盲gerin im H盲ndlergesch盲ft erzielt habe, sondern an die Kl盲gerin zu Preisen habe liefern k枚nnen, die der h枚heren Weltmarktparit盲t entsprochen h盲tten. Ein glaubhaftes eigenes Interesse am H盲ndlergesch盲ft habe die Kl盲gerin nicht darlegen k枚nnen.

Der vom FA angesetzte Betrag der verdeckten Gewinnaussch眉ttung k枚nne nicht beanstandet werden, weil die der Kl盲gerin durch das H盲ndlergesch盲ft erwachsenen finanziellen Einbu脽en jedenfalls gr枚脽er gewesen seien als der vom FA als verdeckte Gewinnaussch眉ttung errechnete Betrag: Beidem im streitigen Zeitraum im H盲ndlergesch盲ft umgesetzten ... habe der Rohverlust (Differenz zwischen Einstandspreisen und Erl枚sen) ... DM betragen. Dar眉ber hinaus h盲tte der Kl盲gerin ein angemessener Rohgewinnaufschlag zur Bestreitung ihrer sonstigen Unkosten und als Gewinn verbleiben m眉ssen, der - bei Annahme eines Rohgewinns von rd. 1,5 Pf pro Einheit - jedenfalls mit nicht weniger als insgesamt ... DM anzunehmen sei.

Mit ihrer Revision r眉gt die Kl盲gerin unrichtige Anwendung des 搂 6 Abs. 1 Satz 2 KStG, unzutreffende W眉rdigung des Sachverhalts durch das FG und Verletzung des Sachaufkl盲rungspflicht, da das FG nicht ermittelt habe, ob die Verluste der Kl盲gerin auf verdeckte Gewinnaussch眉ttungen zur眉ckzuf眉hren seien.

Die Kl盲gerin beantragt, die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung und den Kapitalertragsteuerhaftungsbescheid aufzuheben.

Das beklagte FA beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

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Die Revision ist nicht begr眉ndet.

1. Die P-B ist eine K枚rperschaft, die weder ihre Gesch盲ftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat. Sie ist daher nach 搂 2 Abs. 1 Nr. 1 KStG mit ihren inl盲ndischen Eink眉nften beschr盲nkt k枚rperschaftsteuerpflichtig. Was inl盲ndische Eink眉nfte sind, beurteilt sich nach 搂 6 KStG, 搂 49 EStG. Im Streitfall scheidet der nach 搂 16 KStDV geltende Grundsatz, da脽 s盲mtliche Eink眉nfte einer Kapitalgesellschaft als Eink眉nfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln sind, im Hinblick auf die isolierende Betrachtungsweise aus (Urteil des BFH vom 4. M盲rz 1970 I R 140/66, BFHE 98, 420, BStBl II 1970, 428). Dagegen geh枚ren zu den inl盲ndischen Eink眉nften Eink眉nfte aus Kapitalverm枚gen im Sinne des 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, wenn der Schuldner - wie hier die Kl盲gerin - seine Gesch盲ftsleitung im Inland hat (搂 49 Abs. 1 Nr. 5 EStG).

Zu den Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen nach 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG geh枚ren u. a. Gewinnanteile und sonstige Bez眉ge aus Anteilen an Gesellschaften mit beschr盲nkter Haftung. Den Eink眉nften aus Kapitalverm枚gen sind auch verdeckte Gewinnaussch眉ttungen zuzurechnen. Sie sind "besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den in 搂 20 Abs. 1 bezeichneten Eink眉nften oder an deren Stelle gew盲hrt werden" (搂 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG). Zwar wird in 搂 49 Abs. 1 Nr. 5 EStG auf 搂 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, nicht aber auf 搂 20 Abs. 2 EStG Bezug genommen. Das bedeutet indes nicht, da脽 verdeckte Gewinnaussch眉ttungen durch 搂 49 Abs. 1 Nr. 5 EStG nicht erfa脽t werden. Die Vorschrift des 搂 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG setzt die besonderen Entgelte oder Vorteile, die neben den Gewinnanteilen und sonstigen Bez眉gen oder an deren Stelle gew盲hrt werden, diesen gleich. Es w盲re kein Grund ersichtlich, weshalb zwar die Gewinnanteile und sonstigen Bez眉ge aus Anteilen an Gesellschaften mit beschr盲nkter Haftung den inl盲ndischen Eink眉nften zugerechnet werden sollten, die ihnen gleichgestellten besonderen Entgelte oder Vorteile (verdeckte Gewinnaussch眉ttungen) jedoch nicht. Andernfalls k枚nnte die inl盲ndische Steuerpflicht allein dadurch umgangen werden, da脽 Gewinne nicht offen, sondern verdeckt ausgesch眉ttet w眉rden. 搂 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG regelt keinen selbst盲ndigen Besteuerungstatbestand. Die Vorschrift soll vielmehr nur klarstellen da脽 es auf die Bezeichnung der Ertr盲ge nicht entscheidend ankommt, und daher auch in eine verschleierte Form gekleidete Ertr盲ge steuerpflichtig sind (vgl. Gutachten des RFH vom 14. Dezember 1920 I D 4/20, RFHE 4, 222 [228] zu der gleichlautenden Vorschrift des 搂 2 Abs. 2 des Kapitalertragsteuergesetzes vom 29. M盲rz 1920, RGBl S. 345).

2. Eine verdeckte Gewinnaussch眉ttung liegt vor, wenn eine Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter au脽erhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Verm枚gensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Gesch盲ftsleiters einem Nichtgesellschafter unter sonst gleichen Umst盲nden nicht gew盲hrt haben w眉rde (st盲ndige Rechtsprechung; vgl. z. B. BFH-Urteil vom 27. Januar 1972 I R 28/69, BFHE 104, 353, BStBl II 1972, 320).

Eine verdeckte Gewinnaussch眉ttung kann auch dann in Betracht kommen, wenn die Zuwendung nicht unmittelbar an den Gesellschafter, sondern an eine ihm nahestehende Person bewirkt wird (BFH-Urteil I R 28/69). Nahestehende Person kann auch eine Kapitalgesellschaft sein (BFH-Urteil vom 6. Dezember 1967 I 98/65, BFHE 91, 239, BStBl II 1968, 322). Darauf beruht die M枚glichkeit, durch Leistungen zwischen Schwestergesellschaften in verdeckter Form an die gemeinsame Muttergesellschaft Gewinne auszusch眉tten (BFH-Urteil vom 3. Februar 1971 I R 51/66, BFHE 101, 501, BStBl II 1971, 408). Was der Senat im Urteil I R 51/66 f眉r den Fall ausgef眉hrt hat, da脽 eine Schwestergesellschaft von der anderen zu unangemessen niedrigen Preisen Leistungen bezieht (vgl. auch BFH-Urteil vom 23. Oktober 1968 I 228/65, BFHE 94, 373, BStBl II 1969, 243), mu脽 auch umgekehrt dann gelten, wenn der Schwestergesellschaft f眉r den Bezug von Waren 眉berh枚hte Preise gezahlt werden. In Fortf眉hrung der in der Urteilen I 228/65 und I R 51/66 dargestellten Grunds盲tze mu脽 dieser Sachverhalt so gesehen werden, da脽 der 眉berh枚hte Preis lediglich im abgek眉rzten Zahlungsweg an die Schwestergesellschaft entrichtet, wirtschaftlich jedoch an die Muttergesellschaft gezahlt und von dieser in Form einer verdeckten Einlage an die durch Erh枚hung ihres Aktivverm枚gens beg眉nstigte Tochtergesellschaft weitergeleitet worden ist. Diese Betrachtungsweise mu脽 zu der Annahme f眉hren, da脽 der Muttergesellschaft in Form des 眉berh枚hten Preises geldwerte Vorteile im Sinne der 搂搂 8, 20 EStG zugeflossen sind. Dieser zuflu脽 in Form verdeckter Gewinnaussch眉ttungen bei der Muttergesellschaft kann nicht mit der Gew盲hrung der verdeckten Einlage, die sich bei der beg眉nstigten Tochtergesellschaft gewinneutral auswirkt, verrechnet werden. Denn mit dem Empfang des 眉berh枚hten Kaufpreises hat die Muttergesellschaft Eink眉nfte erzielt, wogegen die Gew盲hrung der verdeckten Einlage dem Verm枚gensbereich der Muttergesellschaft zuzurechnen ist.

a) Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob der Auffasung des FG gefolgt werden kann, die Verluste der Kl盲gerin seien "der Sache nach" verdeckte Gewinnaussch眉ttungen. Es bedarf daher auch nicht der Auseinandersetzung mit den Einw盲nden, die die Kl盲gerin gegen diesen Teil der Urteilsbegr眉ndung des FG vorgetragen hat. Jedenfalls ist dem FG im Ergebnis darin zuzustimmen, da脽 eine verdeckte Gewinnaussch眉ttung in der vom FA errechneten H枚he aufgrund der Bedingungen angenommen werden kann, unter denen die Kl盲gerin das H盲ndlergesch盲ft mit ... betrieben hat.

Die Kl盲gerin hatte innerhalb des Konzerns Produkte der P-AG zu vertreiben. Dabei kann es dahingestellt bleiben, ob die Kl盲gerin gezwungen war, den Umfang ihrer Verkaufst盲tigkeit nach der Kapazit盲t der P-AG auszurichten oder ob diese sich noch mit Erfolg um andere Gro脽kunden bem眉ht hat. Ergeben sich im Rahmen eines Konzerns bei einer Vertriebsgesellschaft laufend Verluste, so sind die Vertragsbedingungen und die Verrechnungspreise daraufhin zu untersuchen, ob sie den zwischen voneinander unabh盲ngigen Unternehmen der gleichen Branche vereinbarten entsprechen (vgl. BFH-Urteil vom 1. Februar 1967 I 220/64, BFHE 88, 545, BStBl III 1967, 495). Das trifft bereits aufgrund der vom FG ohne Rechtsversto脽 festgestellten Tatsachen im Streitfall nicht zu. Da脽 das H盲ndlergesch盲ft f眉r die Kl盲gerin ein Verlustgesch盲ft war, ergibt sich aus den eigenen, in der Vorentscheidung wiedergegebenen Ausf眉hrungen der Kl盲gerin, im H盲ndlergesch盲ft w盲re selbst bei den vom FA als angemessen angesehenen Einstandspreisen Gewinn nicht zu erzielen gewesen. Das FG hat hierzu 眉berzeugend ausgef眉hrt, da脽 f眉r die H盲ndler die Belieferung durch die Kl盲gerin nur unter der Voraussetzung interessant gewesen sei, da脽 ihnen eine eigene Handelsspanne verblieb. Die Kl盲gerin h盲tte unter diesen Umst盲nden mit Gewinnen aus dem H盲ndlergesch盲ft nur rechnen k枚nnen, wenn sie das in diesem Rahmen abzusetzende ... zu Einstandspreisen erworben h盲tte, die wesentlich unter den gezahlten Preisen lagen. Da脽 die Kl盲gerin gleichwohl an die P-AG Weltmarktpreise gezahlt hat, durfte das FG ohne Rechtsirrtum auf die Konzernbindung der Kl盲gerin zur眉ckf眉hren. Es ist davon auszugehen, da脽 Vertr盲ge zwischen Kaufleuten so gestaltet sind, da脽 der eine Vertragspartner 眉ber eine l盲ngere Zeit hinaus nicht leer ausgeht (BFH-Urteil I 220/64). Danach ist die Schlu脽folgerung gerechtfertigt, da脽 ein ordentlicher und gewissenhafter Gesch盲ftsleiter die Kaufvertr盲ge mit der P-AG nicht zu den f眉r die Kl盲gerin ung眉nstigen Bedingungen abgeschlossen h盲tte, zumal - wie das FG ohne R眉ge festgestellt hat - die Kl盲gerin nach den schon f眉r den streitigen Zeitraum bestehenden vertraglichen Vereinbarungen nur verpflichtet gewesen ist, ihren Bedarf an bestimmten Erzeugnissen bei der P-AG zu decken. Da脽 unter fremden Dritten bei vergleichbaren Verh盲ltnissen gleichwohl derart ung眉nstige Bedingungen vereinbart worden w盲ren, brauchte das FG um so weniger anzunehmen, als die Kl盲gerin 眉ber Jahre hinweg erhebliche Verluste erlitten hat. Das FG konnte danach davon ausgehen, da脽 in H枚he des Unterschiedsbetrags zwischen dem tats盲chlich gezahlten und dem kaufm盲nnisch angemessenen Einstandspreis eine verdeckte Gewinnaussch眉ttung an die P-B anzunehmen sei. Das FG war auch nicht verpflichtet, dem Vortrag der Kl盲gerin n盲her nachzugehen, da脽 auch ein weiteres Unternehmen bei der P-AG ... zu den gleichen Preisen wie die Kl盲gerin selbst abgenommen habe. Selbst wenn dies zutreffen sollte, so besagt dies nichts f眉r die Beurteilung des Streitfalles, weil nicht dargetan ist, da脽 die Verh盲ltnisse dieses Unternehmens, soweit sie f眉r die Willensbildung eines ordentlichen Gesch盲ftsleiters Bedeutung erlangen, mit denen der Kl盲gerin vergleichbar sind.

b) Auch die Ausf眉hrungen des FG 眉ber die H枚he der verdeckten Gewinnaussch眉ttungen ergeben keine Beanstandung. Die Vorinstanz hat f眉r den Senat bindend (搂 118 Abs. 2 FGO) festgestellt, da脽 bei dem im streitbefangenen Zeitraum im H盲ndlergesch盲ft umgesetzten ... der Rohverlust (Unterschiedsbetrag zwischen Einkaufspreisen und Erl枚sen) bereits ... DM betragen habe. Es entspricht den Gepflogenheiten des Wirtschaftslebens, wenn die Vorinstanz bei der Errechnung des kaufm盲nnisch angemessenen Einstandspreises eine angemessene Rohgewinnspanne ber眉cksichtigt hat. Wenn das FG diese mit 1,5 Pf pro Einheit angenommen hat, so durfte es dabei die ab 12. M盲rz 1961 vereinbarten erm盲脽igten Einstandspreise zum Vergleich heranziehen, die der Kl盲gerin einen Rohgewinn erm枚glichten, der den Betrag von 1,5 Pf pro Einheit jeweils 眉berschritten hat. Die Bewertung der verdeckten Gewinnaussch眉ttung durch das FG ist somit m枚glich; da脽 sie sich als zwingend erweist, ist nicht erforderlich.

c) Das FG hat sich mit seiner Entscheidung auch - entgegen der Ansicht der Kl盲gerin - im Rahmen des ihm gegebenen Pr眉fungsspielraums gehalten. Weder hat das FG den im Haftungsbescheid festgesetzten Steuerbetrag erh枚ht noch ist es 眉ber das Begehren der Kl盲gerin hinausgegangen (搂 96 Abs. 1 Satz 2 FGO). Innerhalb der ihm durch die Bindung an das Klagebegehren und das Verbot der Verb枚serung gesetzten Grenzen war das FG berechtigt und sogar verpflichtet, die Rechtm盲脽igkeit des angefochtenen Verwaltungsakts in vollem Umfang zu 眉berpr眉fen (BFH-Beschlu脽 vom 17. Juli 1967 Gr. S. 1/66, BFHE 91, 393, BStBl II 1968, 344).

3. Den 眉brigen Einwendungen der Kl盲gerin gegen die Vorentscheidung vermag der Senat gleichfalls nicht zu folgen.

a) Abzulehnen ist die von der Kl盲gerin vertretene Ansicht, eine verdeckte Gewinnaussch眉ttung m眉sse im Streitfall schon deshalb ausscheiden, weil es der P-B nicht zum Nachteil gereichen d眉rfe, da脽 sie in der BRD anders als andere internationale ... gesellschaften mit zwei Tochtergesellschaften, nicht dagegen nur mit einer Tochtergesellschaft vertreten sei. Das geltende Recht kennt keinen Rechtssatz des Inhalts, da脽 es - abweichend von den die Besteuerungstatbest盲nde im einzelnen regelnden Vorschriften - verboten sei, einen Vorgang dann zu besteuern, wenn dies wegen der besonders organisierten Struktur eines Konzerns zu einem Wettbewerbsnachteil gegen眉ber anderen, anders aufgebauten Gesellschaften f眉hrt. Auch der Gleichheitssatz des Art. 3 GG verbietet nur, wesentlich Gleiches ungleich zu behandeln (Urteil des BVerfG vom 23. Oktober 1951 2 BvG 1/52, BVerfGE 1, 14 [52]). Dieser Grundsatz ist im Streitfall nicht verletzt; denn andere Gesellschaften w眉rden bei vergleichbaren Verh盲ltnissen steuerlich nicht anders behandelt als die P-B und die Kl盲gerin.

b) Der Einwand der Kl盲gerin, eine verdeckte Gewinnaussch眉ttung scheide schon deshalb aus, weil es sich bei den Zuwendungen der Kl盲gerin an die P-B im Hinblick auf die bei der Kl盲gerin laufend eingetretenen Verluste um Kapitalr眉ckzahlungen an die Muttergesellschaft und somit nicht um Kapitalertr盲ge im Sinne der 搂搂 43 Abs. 1 Nr. 1 und 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG handle, geht ebenfalls fehl.

Der BFH hat im Anschlu脽 an die Rechtsprechung des RFH Kapitalr眉ckzahlungen dann erkannt, wenn die Zahlungen von der Kapitalgesellschaft an ihre Gesellschafter aufgrund einer formellen, im Interesse der Kapitalgesellschaft liegenden Kapitalherabsetzung geleistet wurden (BFH-Urteile vom 13. Oktober 1959 I 220/58, StRK, K枚rperschaftsteuergesetz, 搂 17 Abs. 1 Nr. 1, Rechtsspruch 13; vom 9. August 1963 VI 72/60, BFHE 77, 366, BStBl III 1963, 454; vom 1. Dezember 1967 VI 379/65, BFHE 90, 485, BStBl II 1968, 145). Der Senat sieht keine Veranlassung, von diesen Grunds盲tzen abzugehen. Zwar kann in der Schm盲lerung des Stammkapitals (und nur in dieser) eine - gem盲脽 搂 30 GmbHG verbotene - verdeckte Kapitalr眉ckzahlung liegen. Dieser Vorgang w眉rde indes nach 搂 31 GmbHG einen entsprechenden, die Kapitalr眉ckzahlung ausgleichenden Erstattungsanspruch der Gesellschaft ausl枚sen. Im 眉brigen ist im Streitfall nichts daf眉r dargetan, da脽 das der Deckung des Stammkapitals dienende Verm枚gen geschm盲lert worden w盲re.

c) Auch der Umstand, da脽 eine Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter laufend Vorteile zuwendet und dadurch der Anteil des Gesellschafters an der Kapitalgesellschaft laufend entwertet wird, steht der Annahme verdeckter Gewinnaussch眉ttungen nicht entgegen. Die gegenteilige Auffassung h盲tte zur Folge, da脽 Leistungen der GmbH an ihre Gesellschafter um so weniger als verdeckte Gewinnaussch眉ttungen anzusehen w盲ren, je nachhaltiger sie get盲tigt w眉rden. Dem kann nicht gefolgt werden. Zwar ist es richtig, da脽 Gewinnaussch眉ttungen - auch wenn sie in verdeckter Form geschehen - den Wert der Beteiligung mindern k枚nnen. Bei Beteiligungen, die zum Betriebsverm枚gen eines Gewerbetreibenden geh枚ren, mag sich daraus eine Abschreibung der Beteiligung auf den Teilwert rechtfertigen (vgl. zur Frage der Abschreibung einer Beteiligung auf den Teilwert infolge von Aussch眉ttungen BFH-Urteil vom 17. September 1969 I 189/65, BFHE 97, 251, BStBl II 1970, 107). Der Verm枚gensvorteil, der dem Gesellschafter in Form verdeckter Gewinnaussch眉ttungen zuflie脽t, darf indes nicht mit dem Verm枚gensnachteil verrechnet werden, den seine Beteiligung an der Kapitalgesellschaft m枚glicherweise erleidet. Das gilt um so mehr, wenn man - wie die Kl盲gerin - zwischen Kapitalstamm und Kapitalertrag scharf unterscheidet.

d) Schlie脽lich kann der Senat den Ausf眉hrungen der Kl盲gerin auch insoweit nicht folgen, als sie den der P-B gew盲hrten Vorteilen die von dieser 眉bernommenen Kapitalerh枚hungen der Kl盲gerin verrechnend gegen眉berstellen will. Der Senat braucht im Streiftall nicht abschlie脽end zu der Frage Stellung zu nehmen, ob Vorteile auch ohne vertragliche Abmachung dann mit Nachteilen ausgeglichen werden d眉rfen, wenn die Vor- und Nachteile des Gesellschafters sich aus Rechtsgesch盲ften ergeben, die so eng zusammenh盲ngen, da脽 sie wirtschaftlich als ein einheitliches Gesch盲ft anzusehen sind (vgl. D枚llerer, BB 1967, 1437 [1444]. Im Streitfall handelt es sich bei den von der Kl盲gerin an die P-B gew盲hrten Vorteilen einerseits und den Kapitalerh枚hungen der P-B bei der Kl盲gerin andererseits nicht um eng verbundene Rechtsgesch盲fte dieser Art. Fehlt es an diesem engen Zusammenhang, verbleibt es bei den in den Urteilen vom 22. April 1964 I 62/61 U (BFHE 79, 382, BStBl III 1964, 370) und vom 4. Mai 1965 I 136/62 U (BFHE 83, 273, BStBl III 1965, 598) ausgesprochenen Grunds盲tzen. Danach k枚nnen Vorteile, die dem Gesellschafter nur mit R眉cksicht auf die Gesellschaftereigenschaft gew盲hrt werden, durch Leistungen der Gesellschafter an die Gesellschaft nur aufgewogen werden, wenn - au脽er einem zeitlichen Zusammenhang der Leistungen - die Beteiligten eindeutige Abmachungen getroffen haben, die die gew盲hrten Vorteile als Gegenleistungen f眉r Leistungen der Gesellschafter an die Gesellschaft erkennbar machen. Da脽 solche Abmachungen im Streitfall vorliegen, wird von der Kl盲gerin selbst nicht geltend gemacht. Im 眉brigen l盲脽t es der Senat ausdr眉cklich offen, ob Kapitalerh枚hungen 眉berhaupt geeignet sind, Vorteile der im Streitfall gew盲hrten Art auszugleichen.

4. Die Kapitalertragsteuer wird gem盲脽 搂 6 KStG, 搂 43 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 3 EStG durch Abzug vom Kapitalertrag (Kapitalertragsteuer) erhoben. Das Recht zum Steuerabzug wird durch die Bestimmungen des DBA-Belgien vom 11. April 1967 (BGBl II 1969, 18, BStBl I 1969, 39) nicht ber眉hrt (vgl. Art. 10 DBA-Belgien). Bei in verdeckter Form ausgesch眉tteten Gewinnen, wie sie im Streitfall vorliegen, ist der Schuldner nur dann haftbar zu machen, wenn beachtliche Gr眉nde daf眉r angef眉hrt werden k枚nnen, warum die Steuerpflicht der Eink眉nfte nicht ausschlie脽lich im Veranlagungsverfahren des Gesellschafters er枚rtert und gekl盲rt werden soll (BFH-Urteil vom 28. November 1961 I 40/60 S, BFHE 74, 281, BStBl III 1962, 107). Solche Gr眉nde liegen hier vor, da der Gl盲ubiger beschr盲nkt steuerpflichtig ist und die K枚rperschaftsteuerpflicht in diesem Falle als durch den Steuerabzug abgegolten gilt (搂 6 KStG, 搂 50 Abs. 4 EStG).

Fundstellen