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Leitsatz (amtlich)

Ein neuer Fl眉gel mit Anschaffungskosten von rd. 30 000 DM kann bei einer Dozentin an einem st盲dtischen Konservatorium und Korrepetitorin f眉r Examenskandidaten auf dem Gebiet der Musik ein Arbeitsmittel i.S. des 搂 9 Abs.1 Nr.6 EStG sein.

Orientierungssatz

1. Zinsen f眉r die Aufnahme eines Kredits zur Anschaffung eines Arbeitsmittels i.S. vom 搂 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG sind Werbungskosten i.S. des 搂 9 Abs. 1 Nr. 1 EStG (vgl. BFH-Urteil vom 1.10.1982 VI R 192/79).

2. NV: Im Rahmen der Pr眉fung, ob ein Raum als h盲usliches Arbeitszimmer anzuerkennen ist, ist u.a. die Frage zu untersuchen, ob die Art und der Umfang der T盲tigkeit einen besonderen Raum erfordern und in welchem Umfang die Benutzung eines solchen Raumes notwendig ist. Wesentlich ist auch, ob der Arbeitsraum wie ein Wohnraum eingerichtet ist und damit offenbar auch die private Benutzung erm枚glicht und gef枚rdert werden soll.

Normenkette

EStG 1979 搂 9 Abs.听1 Nrn.听1, 6-7, Abs.听1 S盲tze听1, 3 Nrn.听1, 6

Tatbestand

Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin) ist als Dozentin an einem st盲dtischen Konservatorium t盲tig. Sie kaufte am 26.November 1980 einen Steinway-Fl眉gel zu einem Preis von 30 609 DM. F眉r einen Teil des Kaufpreises nahm sie ein Darlehen auf, f眉r das sie im Streitjahr 1980 603,12 DM Zinsen gezahlt hat.

Die Kl盲gerin machte in ihrer Einkommensteuererkl盲rung 1980 die Anschaffungskosten f眉r den Fl眉gel in voller H枚he als Werbungskosten geltend. ++/ Au脽erdem beantragte sie, Aufwendungen f眉r ein h盲usliches Arbeitszimmer als Werbungskosten zu ber眉cksichtigen. Es handelt sich um einen 42,5 qm gro脽en im Erdgescho脽 liegenden Raum, der mit einem Kamin, einem B眉cherregal, einer Polstergarnitur, bestehend aus Sofa und zwei Sesseln, einem Cembalo, einem Schreibsekret盲r und dem vorgenannten Fl眉gel ausgestattet ist. Von diesem Raum f眉hren zwei Glast眉ren auf die Terrasse des Wohnhauses. Im Haus mit insgesamt 170 qm Wohnfl盲che befindet sich nach den Angaben der Kl盲gerin im ersten Gescho脽 ein 25 qm gro脽es Wohnzimmer. /++

Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) versagte im Einkommensteuerbescheid 1980 die von der Kl盲gerin geltend gemachten Aufwendungen f眉r den Fl眉gel. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.

Die Kl盲gerin begehrte mit der Klage die Ber眉cksichtigung einer Absetzung f眉r Abnutzung (AfA) auf den Fl眉gel von 170 DM f眉r den Monat Dezember 1980 unter Zugrundelegung einer Nutzungsdauer von 15 Jahren und den Abzug von Schuldzinsen von 603 DM.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es f眉hrte u.a. aus:

Der Fl眉gel sei als Arbeitsmittel anzuerkennen, da er nach 脺berzeugung des Gerichts weitaus 眉berwiegend der F枚rderung des Berufs der Kl盲gerin diene. Das Schwergewicht ihrer T盲tigkeit liege nicht wie bei einer Lehrerin an einem Gymnasium im theoretischen, sondern im praktischen Bereich. Sie m眉sse die hohe Schule des Klavierspiels beherrschen, um diese F盲higkeit anderen vermitteln zu k枚nnen.

Die Kl盲gerin sei zudem als Korrepetitorin f眉r Examenskandidaten auf dem Gebiet der Musik t盲tig. Die Kandidaten, die ihre Pr眉fung als Instrumentalsolisten ablegen wollten, k枚nnten nur dann gerecht beurteilt werden, wenn die Korrepetitorin sie auf gleichem Niveau begleite, d.h. wenn sie sich in Ausdruck, Schnelligkeit und Dynamik dem Solisten voll anpasse. Die Vorbereitung hierzu erfordere von der Kl盲gerin ein st盲ndiges 脺ben daheim.

Bei ihr als beruflich engagierter Musikerin sei die Verwendung des Musikinstruments im privaten Bereich von untergeordneter Bedeutung. Denn ein Berufsmusiker pflege nach mehrst眉ndigem 脺ben nicht noch eine Zeitlang "zur eigenen Erbauung" St眉cke zu spielen, die f眉r ihn beruflich nicht von Bedeutung seien. Die Kl盲gerin k枚nne nicht darauf verwiesen werden, da脽 sie sich zu einem niedrigeren Preis einen gebrauchten Fl眉gel h盲tte anschaffen k枚nnen.

Die AfA sei --wie beantragt-- nur in H枚he des auf den Monat Dezember 1980 entfallenden Teils anzuerkennen, weil die AfA-Vereinfachungsregelung erst ab dem Veranlagungszeitraum 1981 in Abschn.30 Abs.3 Satz 2 der Lohnsteuer-Richtlinien (LStR) eingef眉hrt worden sei. Bei der geringen H枚he der begehrten AfA k枚nne es dahingestellt bleiben, ob die von der Kl盲gerin mit 15 Jahren veranschlagte Nutzungsdauer angemessen sei. Es sei zu erw盲gen, ob nicht in den Folgejahren der Ansatz einer Nutzungsdauer von etwa 30 Jahren zutreffender sei.

++/ Die Kosten des h盲uslichen Arbeitszimmer k枚nnten in der von der Kl盲gerin beantragten H枚he als Werbungskosten ber眉cksichtigt werden. F眉r die Anerkennung des 42,5 qm gro脽en Raumes als Arbeitszimmer spreche der Umstand, da脽 er als einziges Zimmer f眉r die Aufstellung des Fl眉gels geeignet gewesen sei. Die Kl盲gerin habe mithin keine andere Wahl gehabt, als das eigentlich als Wohnraum konzipierte Zimmer zum Arbeitszimmer zu bestimmen. Demzufolge tr盲ten die Merkmale, die in anderen F盲llen als negative Kriterien gewertet w眉rden, n盲mlich das Vorhandensein der Polstergarnitur, des Kamins und der beiden zur Terrasse f眉hrenden Glast眉ren, in den Hintergrund. Eine nennenswerte private Nutzung des Raumes habe das Gericht nicht feststellen k枚nnen. Die Kl盲gerin habe 眉berzeugend dargelegt, da脽 die Polstergarnitur "eben da war" und allenfalls benutzt werde, wenn Studierende sie zu Hause zu Kursen oder Musikabenden besuchten. Der Kamin sei nicht luxuri枚s und werde von der Kl盲gerin nur selten in Betrieb genommen. /++

Gegen das Urteil hat das FA Revision eingelegt. Im Rahmen der Revisionsbegr眉ndung weist das FA darauf hin, da脽 die Kl盲gerin den Fl眉gel auch bei Kammermusikabenden zur privaten Musikaus眉bung benutzt habe.

++/ Ob ein Raum als Arbeitszimmer anzuerkennen sei, sei nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 28.Oktober 1964 IV 168/63 (BFHE 81, 45, BStBl III 1965, 16) anhand von bestimmten unwiderlegbaren Beweisanzeichen zu entscheiden. Hierzu geh枚re, da脽 der Raum von den Privatr盲umen getrennt liege, also kein Durchgangszimmer sei. Sch盲dlich sei es auch, wenn ein Arbeitszimmer wie ein Wohnraum eingerichtet sei. Diese Gesichtspunkte habe das FG in seinem Urteil nicht hinreichend ber眉cksichtigt. Es komme nicht darauf an, ob nur in diesem Raum der vom FG als Arbeitsmittel anerkannte Fl眉gel habe aufgestellt werden k枚nnen. Das FG habe selbst festgestellt, da脽 der Raum bei gelegentlicher Nutzung des Kamins, den dort abgehaltenen Kammermusikabenden und beim Durchgang zur Terrasse privat genutzt werde. /++

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Die Revision ist ++/ bzgl. des Fl眉gels /++ unbegr眉ndet. ++/ Im 眉brigen f眉hrt sie zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur眉ckverweisung der Sache an das FG. /++

Das FG hat ohne Rechtsversto脽 die im Klageverfahren geltend gemachte AfA auf den im Streitjahr angeschafften Fl眉gel von 170 DM und die Schuldzinsen f眉r den Kredit zur Anschaffung des Fl眉gels in H枚he von 603 DM zu Recht als Werbungskosten bei den Eink眉nften der Kl盲gerin aus nichtselbst盲ndiger Arbeit zum Abzug zugelassen.

Nach 搂 9 Abs.1 Nr.6 EStG 1980 sind Werbungskosten auch Aufwendungen f眉r Arbeitsmittel. Arbeitsmittel sind bei den Eink眉nften aus nichtselbst盲ndiger T盲tigkeit die Wirtschaftsg眉ter, die unmittelbar dieser T盲tigkeit zu dienen bestimmt sind. Die G眉ter m眉ssen ausschlie脽lich oder zumindest weitaus 眉berwiegend nur zur Einnahmeerzielung beruflich genutzt werden (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 18.Februar 1977 VI R 182/75, BFHE 121, 444, BStBl II 1977, 464). Eine geringf眉gige private Mitbenutzung ist unsch盲dlich. Ob diese Voraussetzungen gegeben sind, ist unter W眉rdigung aller Umst盲nde nach der tats盲chlichen Zweckbestimmung, d.h. nach der Funktion des Wirtschaftsgutes im Einzelfall, festzustellen.

Das FG hat im Streitfall den Sachverhalt dahin gewertet, da脽 der Fl眉gel als Arbeitsmittel anzuerkennen ist, weil die Kl盲gerin ihn so gut wie ausschlie脽lich beruflich genutzt hat. Diese W眉rdigung ist rechtlich m枚glich. Der Senat ist an sie gebunden, da das FA hiergegen keine zul盲ssigen und begr眉ndeten Revisionsr眉gen vorgebracht hat (搂 118 Abs.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das FG hat ohne Rechtsirrtum darauf abgestellt, da脽 die Kl盲gerin zur Vorbereitung ihrer beruflichen T盲tigkeit als Dozentin am st盲dtischen Konservatorium und als Korrepetitorin f眉r Examenskandidaten darauf angewiesen ist, auf dem Fl眉gel zu Hause in erheblichem Umfang zu 眉ben. Das FG konnte rechtsirrtumsfrei davon ausgehen, da脽 bei einer solchen beruflichen T盲tigkeit ungleich h枚here Anforderungen an das Klavierspiel gestellt werden als etwa an eine Musiklehrerin an einem Gymnasium. Das FG konnte ohne Rechtsversto脽 daraus den Schlu脽 ziehen, da脽 die Kl盲gerin einen Fl眉gel mit Anschaffungskosten von 30 609 DM als ein f眉r sie geeignetes Arbeitsmittel halten konnte.

Die H枚he des Aufwandes spricht daher im Streitfall nicht f眉r eine private Mitveranlassung von nicht unerheblicher Bedeutung. Das FA beruft sich insoweit zu Unrecht auf das Urteil des Senats vom 10.M盲rz 1978 VI R 111/76 (BFHE 125, 52, BStBl II 1978, 459). Der Senat l盲脽t es dahingestellt, ob er an den Grunds盲tzen dieser Entscheidung noch in vollem Umfang festh盲lt (vgl. auch Urteil des Senats vom 10.Oktober 1986 VI R 193/83, BFH/NV 1987, 88, und die bei v.Bornhaupt in Kirchhof/S枚hn, Einkommensteuergesetz, 搂 9 Rdnr.H 100, Stichwort: "Konzertfl眉gel", erw盲hnte, teilweise widerspr眉chliche Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs und der FG). Er braucht hierauf nicht einzugehen, da diese Entscheidung einen anderen Sachverhalt betraf. Entscheidend kam es damals darauf an, da脽 die Steuerpflichtige, eine Musiklehrerin an einem Gymnasium, die von ihr zu Hause erarbeiteten Feinheiten des Klavierspiels in der Schule, in der sie unterrichtete, gar nicht vorf眉hren und verwerten konnte, da Fl眉gel und Klavier dort in einem praktisch unbespielbaren Zustand waren. Der Senat wies in dieser Entscheidung zugleich darauf hin, da脽 die Verh盲ltnisse z.B. bei einer Pianistin, die 枚ffentliche Konzerte gibt, anders liegen k枚nnten. So ist es hier. Die Kl盲gerin unterrichtete nicht Schulklassen in Musik, sondern bildet Personen im Klavierspiel aus, die ihrerseits Musikerzieher bzw. Berufsmusiker in diesem Fach werden wollen.

Das FG konnte den Sachverhalt ohne Rechtsversto脽 auch dahin w眉rdigen, da脽 die Kl盲gerin den Fl眉gel nur untergeordnet privat genutzt hat. Dies wird nicht dadurch ausgeschlossen, da脽 sie gelegentlich private h盲usliche Kammermusikabende veranstaltet hat.

Das FG ist ebenfalls zu Recht davon ausgegangen, da脽 die Anschaffungskosten von 30 609 DM im Streitjahr nicht in vollem Umfang als Werbungskosten zum Abzug zuzulassen sind, sondern da脽 als Werbungskosten nur der Wertverzehr in Form der AfA nach Ma脽gabe des 搂 9 Abs.1 Nr.7 EStG ber眉cksichtigungsf盲hig ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 8.Februar 1974 VI R 326/70, BFHE 111, 341, BStBl II 1974, 306). Es ist im Ergebnis auch nicht zu beanstanden, da脽 das FG f眉r das Streitjahr 1980 eine AfA in H枚he von 170 DM ber眉cksichtigt hat. Das FG konnte die Frage offenlassen, ob die der AfA zugrunde zu legende Nutzungsdauer des Fl眉gels 15 Jahre oder 30 Jahre betr盲gt. Hierauf kommt es im Streitfall deshalb nicht an, weil der Kl盲gerin bei Anschaffung des Fl眉gels am 26.November 1980 die AfA f眉r die Monate November und Dezember 1980 zustand, was bei einer 30j盲hrigen Nutzungsdauer des Fl眉gels ebenfalls zu der von der Kl盲gerin begehrten AfA von 170 DM f眉hrt. 脺ber den Antrag, eine AfA von nur 170 DM zu ber眉cksichtigen, konnte das FG nicht hinausgehen, auch wenn die Nutzungsdauer des Fl眉gels nur mit 15 Jahren zu veranschlagen sein sollte.

Das FG konnte im Streitfall auch die Schuldzinsen f眉r den Kredit zur Anschaffung des Fl眉gels von 603 DM als Werbungskosten nach 搂 9 Abs.1 Nr.1 EStG zulassen. Handelt es sich um die Anschaffung eines Arbeitsmittels, so sind Zinsen f眉r die Aufnahme eines Kredits zur Anschaffung dieses Wirtschaftsguts Werbungskosten im Sinne dieser Vorschrift. Denn im Hinblick auf den Einsatz des Fl眉gels als Arbeitsmittel stehen die Zinsen mit den Eink眉nften der Kl盲gerin aus nichtselbst盲ndiger Arbeit ebenfalls im wirtschaftlichen Zusammenhang (vgl. auch BFH-Urteil vom 1.Oktober 1982 VI R 192/79, BFHE 136, 488, BStBl II 1983, 17).

++/ Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da der vom FG festgestellte Sachverhalt nicht ausreicht, um abschlie脽end entscheiden zu k枚nnen, ob es sich bei dem 42,5 qm gro脽en Raum, in dem der Fl眉gel steht, um ein h盲usliches Arbeitszimmer im Sinne der Rechtsprechung des BFH handelt.

Aufwendungen f眉r ein h盲usliches Arbeitszimmer werden nach st盲ndiger Rechtsprechung des BFH als Werbungskosten nach 搂 9 Abs.1 Satz 1 EStG bei den Eink眉nften aus nichtselbst盲ndiger Arbeit anerkannt, wenn dieses Zimmer so gut wie ausschlie脽lich beruflich genutzt wird.

Nach dem Urteil des IV.Senats des BFH in BFHE 81, 45, BStBl III 1965, 16 kommt es bei der auf tats盲chlichem Gebiet liegenden Feststellung, ob ein Raum der Wohnung beruflich oder privat genutzt wird, auf alle Umst盲nde des Einzelfalles an. Da der Umfang der in der Vergangenheit liegenden Benutzung eines Raumes meistens nicht mehr unmittelbar feststellbar ist, m眉ssen in der Regel aus den objektiven Gegebenheiten des Falles auf die Art der Benutzung in der Vergangenheit entsprechende Schl眉sse gezogen werden. Dabei ist eine gewisse Typisierung nicht vermeidbar.

Ausreichende Feststellungen zu dieser Frage m眉ssen im allgemeinen die in dieser Entscheidung n盲her bezeichneten Gesichtspunkte ber眉cksichtigen. Zu untersuchen ist u.a. die Frage, ob die Art und der Umfang der T盲tigkeit einen besonderen Raum erfordern und in welchem Umfang die Benutzung eines solchen Raumes notwendig ist. Wesentlich ist auch, ob der Arbeitsraum wie ein Wohnraum eingerichtet ist und damit offenbar auch die private Benutzung erm枚glicht und gef枚rdert werden soll. Zu untersuchen ist schlie脽lich nach dem Urteil des Senats vom 19.August 1988 VI R 69/85 (BFHE 154, 128) die Frage, ob das Durchqueren dieses Raumes als Durchgangszimmer von untergeordneter Bedeutung ist oder nicht. Nach dieser Entscheidung kann bei Nutzung eines h盲uslichen Arbeitszimmers durch eine verheiratete Lehrerin das Durchqueren des Raumes zwecks Betretens des ehelichen Schlafzimmers in der Regel eine private Mitbenutzung von nur untergeordneter Bedeutung darstellen. Nach dem Urteil des Senats vom 18.M盲rz 1988 VI R 49/85 (BFH/NV 1988, 556) kann andererseits der Durchgang durch ein h盲usliches Arbeitszimmer zur Terrasse und zum Garten in Verbindung mit der Ausstattung des Raumes mit Gegenst盲nden der privaten Nutzung sch盲dlich sein, zumindest dann, wenn der Raum den Hauptzugang zur Terrasse und zum Garten f眉r die Bewohner bildet.

Die Vorentscheidung entspricht nicht diesen Grunds盲tzen. Entgegen der Ansicht des FG kommt es nicht entscheidend darauf an, aus welchen Gr眉nden die Kl盲gerin den 42,5 qm gro脽en Raum zu ihrem Arbeitszimmer gew盲hlt hat. Entscheidend ist allein, inwieweit sie dieses Zimmer beruflich genutzt hat. Ein Kriterium f眉r die private Nutzung des Zimmers ist entsprechend den Grunds盲tzen des Urteils in BFHE 81, 45, BStBl III 1965, 16 der Umstand, da脽 der Arbeitsraum mit Polstergarnitur und Kamin wie ein Wohnraum eingerichtet ist und das Stellen von Fl眉gel und Cembalo den Wohnraumcharakter nicht beeintr盲chtigt. Da脽 die Polstergarnitur ohnehin schon da war und da脽 der Raum als einziges Zimmer f眉r die Aufstellung des Fl眉gels in Betracht kam, ist ohne Bedeutung, da hieraus keine Schl眉sse auf eine private oder berufliche Nutzung gezogen werden k枚nnen. Die zur Terrasse f眉hrenden Glast眉ren zeigen an, da脽 es sich bei diesem Raum auch um ein Durchgangszimmer nach drau脽en handelt.

Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da das FG insoweit von anderen Rechtsgrunds盲tzen ausgegangen ist. Die Sache ist an das FG zur眉ckzuverweisen, damit es entsprechend den vorstehenden Grunds盲tzen weitere Feststellungen dazu trifft, ob der von der Kl盲gerin als Arbeitszimmer deklarierte Raum so gut wie ausschlie脽lich beruflich genutzt wird. Zu untersuchen ist in diesem Zusammenhang auch, wie oft in diesem Raum private Kammermusikabende veranstaltet wurden. /++

Fundstellen