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Entscheidungsstichwort (Thema)

Spekulationsgesch盲ft; entgeltlicher Erwerb eines Erbteils f眉hrt insoweit zu Anschaffungskosten an den Nachlassgegenst盲nden

Leitsatz (amtlich)

Erwirbt ein Miterbe entgeltlich den Erbteil eines anderen Miterben, so entstehen ihm insoweit Anschaffungskosten f眉r ein zum Nachlass geh枚rendes Grundst眉ck, die dazu f眉hren, dass der Gewinn aus der Ver盲u脽erung dieses Grundst眉cks nach 搂 23 EStG a.F. steuerbar ist, wenn es innerhalb der Spekulationsfrist von nicht mehr als zwei Jahren seit Erwerb des Erbteils ver盲u脽ert wird.

Normenkette

EStG 1990 搂 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. a

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin) ist zusammen mit ihrer Schwester Erbin nach ihrem im Jahre 1995 verstorbenen Vater. Dieser hatte seine beiden T枚chter je zur H盲lfte als Erben eingesetzt, und zwar als (nicht befreite) Vorerben. Nacherbin nach dem Tode der Schwester sollte die Kl盲gerin sein. Nacherben nach dem Tode der Kl盲gerin sollen deren eheliche Kinder sein. Die Kl盲gerin hat eine Tochter. Zum Nachlass geh枚rten u.a. mehrere mit Mehrfamilienh盲usern bebaute und unbebaute Grundst眉cke. Die Schwester der Kl盲gerin 眉bertrug ihren Erbteil im Jahre 1995 f眉r 280 000 DM an eine Grundst眉cksgesellschaft. Die Kl盲gerin 眉bte im gleichen Jahr ihr Vorkaufsrecht aus (搂 2034 des B眉rgerlichen Gesetzbuches 鈥旴GB鈥�) und erhielt den Erbteil ihrer Schwester 1996 von der Grundst眉cksgesellschaft. Noch im Jahre 1996 ver盲u脽erte sie ein zum Nachlass geh枚rendes Grundst眉ck f眉r 1 270 000 DM. Ihre Tochter stimmte der Ver盲u脽erung zu.

In ihrer Einkommensteuererkl盲rung f眉r das Streitjahr (1996) erkl盲rte die Kl盲gerin einen Spekulationsgewinn aus dieser Ver盲u脽erung in H枚he von 23 603 DM. Sie legte dabei einen teilentgeltlichen Erwerb zugrunde, weil sie lediglich den h盲lftigen Anteil ihrer Schwester in deren Stellung als nicht befreite Vorerbin erworben habe. Der Erbanteil in seiner Substanz habe der Kl盲gerin schon wegen ihrer Einsetzung als Nacherbin und damit unentgeltlich zugestanden.

Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) ber眉cksichtigte im Einkommensteuerbescheid f眉r das Streitjahr einen Ver盲u脽erungsgewinn von 547 499 DM, indem er dem Verkaufspreis des ideellen Anteils von 635 000 DM (1/2 von 1 270 000 DM) anteilige Ver盲u脽erungskosten und Anschaffungskosten (87 501 DM) gegen眉berstellte. Im Einspruchsverfahren ber眉cksichtigte das FA weitere Ver盲u脽erungskosten und erm盲脽igte den Spekulationsgewinn auf 535 164 DM.

Die Klage hatte Erfolg: Das Finanzgericht (FG) sah in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2003, 317 ver枚ffentlichten Urteil in der Ver盲u脽erung kein nach 搂 22 Nr. 2, 搂 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Streitjahres (EStG) steuerbares Spekulationsgesch盲ft. Es fehle an der N盲mlichkeit von angeschafftem und ver盲u脽ertem Wirtschaftsgut, weil die Kl盲gerin einen Erbanteil von ihrer Schwester erworben und ein Grundst眉ck ver盲u脽ert habe.

Mit seiner Revision r眉gt das FA Verletzung materiellen Rechts. Die vom Bundesfinanzhof (BFH) im Urteil vom 22. September 1987 IX R 15/84 (BFHE 151, 143, BStBl II 1988, 250) offen gelassene Frage, ob ein Erbanteil und ein Grundst眉ck n盲mliche Wirtschaftsg眉ter i.S. des 搂 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG seien, sei zu bejahen. Ma脽geblich sei eine Identit盲t im wirtschaftlichen Sinne und wirtschaftlich gesehen habe die Kl盲gerin ein Grundst眉ck angeschafft.

Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kl盲gerin beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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II. Die Revision ist begr眉ndet und f眉hrt nach 搂 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Abweisung der Klage.

1. Das FG hat den Gewinn aus dem Verkauf des Grundst眉cks unzutreffend nicht als Spekulationsgewinn erfasst und damit 搂 22 Nr. 2, 搂 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG verletzt.

Nach diesen Vorschriften sind Eink眉nfte aus Spekulationsgesch盲ften Ver盲u脽erungsgesch盲fte, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Ver盲u脽erung bei Grundst眉cken nicht mehr als zwei Jahre betr盲gt. Diesen Tatbestand erf眉llt die Kl盲gerin; denn sie hat das im Jahre 1995 zur H盲lfte (n盲mlich in H枚he des Erbteiles ihrer Schwester) entgeltlich erworbene Mehrfamilienhaus im Streitjahr wieder ver盲u脽ert und daraus einen Gewinn erzielt.

a) Die in 搂 23 Abs. 1 und Abs. 4 EStG verwendeten Begriffe "Anschaffung" und "Anschaffungskosten" sind i.S. des 搂 6 EStG und des 搂 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches (HGB) auszulegen (vgl. BFH-Urteile vom 19. Dezember 2000 IX R 100/97, BFHE 194, 182, BStBl II 2001, 345, und vom 22. Mai 2003 IX R 9/00, BFHE 202, 309, BStBl II 2003, 712). Anschaffungskosten sind danach u.a. die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Verm枚gensgegenstand zu erwerben. Eine Anschaffung liegt vor, wenn das Grundst眉ck entgeltlich erworben wird (so bereits BFH-Urteil in BFHE 151, 143, BStBl II 1988, 250).

b) Im Streitfall hat die Kl盲gerin den Miterbenanteil ihrer Schwester und damit zugleich deren Anteil am ver盲u脽erten Grundst眉ck entgeltlich erworben.

aa) Die ihr entstandenen Anschaffungskosten sind auf die zum Nachlass geh枚renden Wirtschaftsg眉ter und deshalb auch auf das hier streitige Grundst眉ck zu verteilen. Erwirbt n盲mlich ein Miterbe den Erbanteil eines anderen Miterben, entstehen ihm Anschaffungskosten f眉r die hinzuerworbenen Anteile am Gemeinschaftsverm枚gen (so BFH-Beschluss vom 5. Juli 1990 GrS 2/89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, C. II. 2. a; vgl. dazu Groh, Der Betrieb 鈥旸B鈥� 1990, 2135, 2138; G. S枚ffing, DB 1991, 773, 778).

bb) Soweit einem Wirtschaftsgut Anschaffungskosten zugeordnet werden, ist es "angeschafft". Dies gilt unabh盲ngig davon, dass ein Miterbe nach 搂 2033 BGB nicht 眉ber seinen Anteil an den Nachlassgegenst盲nden (搂 2033 Abs. 2 BGB), sondern nur 眉ber seinen Anteil am Nachlass schlechthin verf眉gen kann (搂 2033 Abs. 1 BGB) und 鈥晆mgekehrt鈥� der Erwerber zivilrechtlich keine Anteile an den Nachlassgegenst盲nden, sondern den Anteil am Nachlass erwirbt. Welche Vorg盲nge als "Anschaffung" angesehen werden m眉ssen, ist wirtschaftlich zu verstehen (vgl. auch BFH-Urteil vom 13. September 1994 IX R 104/90, BFH/NV 1995, 384). Deshalb liegt kein Widerspruch darin, dem Erwerber eines Erbteils Anschaffungskosten f眉r die dadurch miterworbenen Anteile an den Wirtschaftsg眉tern der Erbengemeinschaft zuzurechnen.

Dieses Ergebnis entspricht dem wirtschaftlich vergleichbaren Sachverhalt, der gegeben ist, wenn Miterben Gemeinschaftsverm枚gen im Wege der Auseinandersetzung unter sich verteilen. Bei einer solchen Erbauseinandersetzung durch Realteilung (搂 2042 Abs. 2 i.V.m. 搂 752 BGB) ist ein entgeltlicher 鈥昦uch zu einer Anschaffung i.S. des 搂 23 Abs. 1 EStG f眉hrender鈥� Erwerb eines Erben insoweit gegeben, als der Wert des Erlangten den Wert seines Erbanteils 眉bersteigt und der Erbe deshalb Ausgleichszahlungen leistet (BFH-Beschluss in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, und BFH-Urteil in BFHE 151, 143, BStBl II 1988, 250).

cc) Nach diesen Ma脽st盲ben ist das Grundst眉ck, um dessen Ver盲u脽erung es hier geht, von der Kl盲gerin in H枚he des von ihr erworbenen Erbteils ihrer Schwester, also zur H盲lfte, angeschafft. Dieses Verh盲ltnis ist trotz der Nacherbenstellung der Kl盲gerin zugrunde zu legen. Zwar stellt das BGB sicher, dass dem Nacherben im Verh盲ltnis zum Vorerben die Substanz erhalten bleibt (z.B. durch die Verf眉gungsbeschr盲nkungen der 搂搂 2113 ff. BGB). Das 盲ndert aber nichts daran, dass bis zum Eintritt des Nacherbfalls (vgl. 搂 2106 BGB) allein der Vorerbe als Miterbe am Nachlass beteiligt ist (vgl. zur Rechtsstellung Palandt/Edenhofer, B眉rgerliches Gesetzbuch, 63. Aufl., 搂 2100 Rz. 8 f.). Ob die Verf眉gungsbeschr盲nkungen des nicht befreiten Vorerben die Anschaffungskosten beeinflussen und sich auf diese Weise 鈥昦nders als bei einer Bewertung (vgl. 搂 9 Abs. 2 Satz 3, Abs. 3 des Bewertungsgesetzes und dazu BFH-Urteil vom 17. September 1997 II R 8/96, BFH/NV 1998, 587)鈥� auf den der Besteuerung zu unterwerfenden Gewinn auswirken, kann offen bleiben. Denn dies f眉hrt 鈥昬ntgegen dem Revisionsvortrag in der m眉ndlichen Verhandlung鈥� nicht dazu, den Erwerb in einen entgeltlichen und in einen unentgeltlichen Teil aufzuspalten. 脺berdies beruhte die Wertsteigerung im Streitfall vor allen Dingen auf der Zustimmung der Tochter der Kl盲gerin als deren Nacherbin und war deshalb untrennbar mit dem Ver盲u脽erungsgesch盲ft verbunden.

dd) Soweit der Kl盲gerin Anschaffungskosten am Grundst眉ck zurechenbar sind, betrifft die Ver盲u脽erung dieses Grundst眉cks auch das n盲mliche 鈥昦lso das angeschaffte鈥� Wirtschaftsgut (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 202, 309, BStBl II 2003, 712, II. 2. b, m.w.N.). In H枚he ihres eigenen Anteils am Nachlasswert ist ein unentgeltlicher Erwerb gegeben.

c) Das FA hat auch zutreffend den Ver盲u脽erungsgewinn nach 搂 23 Abs. 3 EStG ermittelt, indem es dem h盲lftigen Ver盲u脽erungspreis die anteiligen Anschaffungskosten gegen眉bergestellt hat. Bei einem teilweise entgeltlichen Erwerb f眉hrt nur die Ver盲u脽erung des entgeltlich erworbenen Teils zu einem Spekulationsgewinn (so BFH-Urteil in BFHE 151, 143, BStBl II 1988, 250, 252).

2. Da das FG-Urteil diesen Grunds盲tzen nicht entspricht, ist es aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist abzuweisen.

Fundstellen