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Leitsatz (amtlich)

Wird im Rahmen eines Arbeitsvertrages zwischen Ehegatten das Jahresgehalt entsprechend der Vereinbarung nicht in monatlichen Teilbetr盲gen, sondern j盲hrlich in einer Summe zum Schlu脽 des Jahres ausbezahlt, liegt keine Vertragsgestaltung vor, wie sie unter Fremden 眉blich ist.

Normenkette

EStG 搂 4 Abs. 4

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) hat in den Streitjahren eine Handelsvertretung und einen Gro脽handel betrieben. Am 31. Dezember 1967 hat er mit seiner Ehefrau einen Arbeitsvertrag abgeschlossen. Nach dem Vertrag wurde die Ehefrau des Kl盲gers ab 1. Januar 1968 beim Kl盲ger als Buchhalterin und Kontoristin t盲tig. Als finanzielle Gegenleistung waren 2 640 DM brutto j盲hrlich vereinbart. Bei ihrer gemeinsamen Einkommensteuererkl盲rung f眉r die Streitjahre gaben die Eheleute die Einnahmen der Ehefrau aus nichtselbst盲ndiger T盲tigkeit mit

1969 1970 1971

2 685 DM 2 738 DM 2 840 DM

an. Die vom Kl盲ger im Rahmen des Arbeitsvertrages getragenen Aufwendungen betrugen

1969 1970 1971

3 542 DM 3 704 DM 3 908 DM

Nachdem eine Betriebspr眉fung beim Kl盲ger festgestellt hatte, da脽 die Geh盲lter an die Ehefrau j盲hrlich und nicht monatlich gezahlt worden waren, erlie脽 der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt - FA -) f眉r die Streitjahre berichtigte Bescheide, in denen er die Aufwendungen des Kl盲gers aus dem Arbeitsvertrag mit seiner Ehefrau nicht mehr als Betriebsausgaben anerkannte.

Aufgrund der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage 盲nderte das Finanzgericht (FG) die ergangenen Bescheide und setzte die Einkommensteuer f眉r die Streitjahre neu fest, wobei es davon ausging, da脽 das Arbeitsverh盲ltnis zwischen den Eheleuten steuerlich anzuerkennen sei. Eine Vereinbarung wie die vorliegende w盲re angesichts der gegebenen Umst盲nde auch zwischen Fremden denkbar. Eine Frau, die f眉r ihren laufenden Unterhalt nicht auf eigene Einnahmen angewiesen sei, werde h盲ufig nicht abgeneigt sein, mit einem kreditw眉rdigen Arbeitgeber ein Jahresentgelt f眉r eine Nebent盲tigkeit zu vereinbaren, um f眉r Anschaffungen oder 盲hnliches einmal j盲hrlich 眉ber gr枚脽ere Betr盲ge verf眉gen zu k枚nnen, statt laufende monatliche Einnahmen zu verabreden, deren Ansparung zu gr枚脽eren Betr盲gen nicht immer ohne weiteres gelinge. Das FG sieht in seiner Entscheidung keinen Widerspruch zu dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 5. Dezember 1963 IV 98/63 S (BFHE 78, 335, BStBl III 1964, 131). Dort sei n盲mlich ausdr眉cklich ausgef眉hrt, da脽 fremde Arbeitnehmer in der Regel auf monatlicher Auszahlung bestehen. Der vorliegende Fall weiche von der Regel insoweit ab, als es sich um eine verh盲ltnism盲脽ig gering entlohnte Nebent盲tigkeit handle, die eine auf eigene laufende Einnahmen nicht angewiesene Arbeitnehmerin f眉r einen Arbeitgeber 眉bernommen habe, der f眉r die Zahlung des vereinbarten Entgelts sicher gewesen sei. Die Steuerbetr盲ge errechnete das FG, indem es einerseits den nach den berichtigten Bescheiden zu versteuernden Einkommensbetrag um die vom FA nicht anerkannten Aufwendungen aus dem Arbeitsverh盲ltnis k眉rzte, andererseits jedoch um die Eink眉nfte der Ehefrau aus nichtselbst盲ndiger Arbeit und um Aufwendungen erh枚hte, die bisher als Sonderausgaben ber眉cksichtigt, aber in den 锄耻蝉盲迟锄濒颈肠丑别n Betriebsausgaben mitenthalten sind.

Im einzelnen berechnete das FG die Steuerbetr盲ge wie folgt:

1969 1970 1971

DM DM DM

zu versteuernder

Einkommensbetrag bisher 11 304 17 493 25 946

锄耻蝉盲迟锄濒颈肠丑别

Betriebsausgaben ./. 3 542 ./. 3 704 ./. 3 908

Eink眉nfte aus nichtselbst盲ndiger

T盲tigkeit (unter Ber眉cksichtigung

von 904 DM Freibetr盲gen) + 1 781 + 1 834 + 1 936

Aufwendungen, die bisher als

Sonderausgaben ber眉cksichtigt,

aber in den 锄耻蝉盲迟锄濒颈肠丑别n

Betriebsausgaben enthalten sind + 857 + 992 + 416

zu versteuernder

Einkommensbetrag neu 10 400 16 615 24 390

Steuer 1 332 2 508 4 248

Das FG hat die Revision gem盲脽 搂 115 Abs. 2 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zugelassen.

Mit der Revision r眉gt das FA die Verletzung materiellen Rechts (搂 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes - EStG -).

Das FA beruft sich insbesondere auf die Entscheidung des BFH in BFHE 78, 335, BStBl III 1964, 131. Kein fremder Dritter werde erst einmal ein Jahr lang arbeiten, um dann den Lohn daf眉r erst nachtr盲glich zu erhalten. Auch wenn der Lohn verh盲ltnism盲脽ig niedrig sei, werde ein Fremder eine Auszahlung sp盲testens zum jeweiligen Monatsende verlangen.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kl盲ger beantragt, die Revision des FA zur眉ckzuweisen.

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Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage.

Die Klage ist zul盲ssig; aus dem Klagevorbringen ergibt sich, da脽 der Kl盲ger geltend macht, durch die berichtigten Steuerbescheide in seinen Rechten verletzt zu sein (搂 40 Abs. 2 FGO). Die angefochtenen Bescheide f眉hren infolge der Nichtanerkennung des Arbeitsverh盲ltnisses mit der Ehefrau des Kl盲gers zu einer Mehrbelastung bei der Einkommensteuer. Der Erh枚hung der Bemessungsgrundlage f眉r die Einkommensteuer in H枚he der Aufwendungen f眉r den Arbeitsvertrag von insgesamt 11 154 DM (f眉r 1969 3 542 DM, f眉r 1970 3 704 DM und f眉r 1971 3 908 DM) stehen lediglich Minderungen der Eink眉nfte der Ehefrau in H枚he von insgesamt 5 551 DM (f眉r 1968 1 781 DM, f眉r 1970 1 834 DM und f眉r 1971 1 936 DM) sowie Erh枚hungen der Sonderausgaben um 2 265 DM (f眉r 1969 857 DM, f眉r 1970 992 DM und f眉r 1971 416 DM) gegen眉ber.

Die sich damit ergebende Erh枚hung der Bemessungsgrundlage um 3 338 DM (11 154 DM ./. 5 551 DM ./. 2 265 DM) l盲脽t auch dann eine Beschwer des Kl盲gers erkennen, wenn man ber眉cksichtigen w眉rde, da脽 bei Nichtanerkennung der Aufwendungen aufgrund des Arbeitsverh盲ltnisses die R眉ckstellung f眉r die Gewerbesteuer teilweise aufzul枚sen w盲re. Der Betrag, um den sich die Gewerbesteuer infolge der Herabsetzung des Gewerbeertrags um 11 154 DM mindern w眉rde, kann n盲mlich keinesfalls die Minderung der Bemessungsgrundlage f眉r das steuerpflichtige Einkommen in H枚he von 3 338 DM erreichen.

Die Klage ist jedoch unbegr眉ndet; denn das FA hat zu Recht das vom Kl盲ger geltend gemachte Arbeitsverh盲ltnis steuerlich nicht anerkannt. Nach der Rechtsprechung des BFH sind Arbeitsverh盲ltnisse zwischen Ehegatten steuerlich anzuerkennen, wenn sie klar und eindeutig vereinbart und tats盲chlich vollzogen sind. Vertragsgestaltung und Vertragsdurchf眉hrung sind darauf zu 眉berpr眉fen, ob sie auch zwischen Fremden 眉blich w盲ren (vgl. die Nachweise in dem BFH-Urteil vom 12. April 1979 IV R 14/76, BFHE 128, 207, BStBl II 1979, 622). Das trifft nicht zu, wenn das vereinbarte Jahresgehalt nicht in monatlichen Teilbetr盲gen, sondern j盲hrlich in einer Summe zum Schlu脽 des Jahres ausbezahlt wird. Nach Auffassung des Senats w眉rde sich ein Fremder regelm盲脽ig auf eine derartige Handhabung nicht einlassen. Eine derartige Vertragsdurchf眉hrung w盲re unter Fremden allenfalls dann denkbar, wenn die Vereinbarung mit einer Verzinsung des stehengebliebenen Betrages verbunden w盲re. Es entspricht nicht der allgemeinen Lebenserfahrung, da脽 ein Arbeitnehmer sich deswegen mit einer j盲hrlichen Auszahlung seines Arbeitslohns einverstanden erkl盲rt, weil ihm dadurch die Ansparung gr枚脽erer Betr盲ge gelingt. Der Arbeitnehmer geht grunds盲tzlich davon aus, da脽 es allein seine Sache ist, die erforderlichen Ma脽nahmen zur Ansparung zu treffen. Dazu kann etwa ein monatlicher Abbuchungsauftrag auf ein Sparkonto geh枚ren. Nach der heutigen Auffassung vom Arbeitsverh盲ltnis 眉berl盲脽t der Arbeitnehmer derartige Vorkehrungen nicht dem Arbeitgeber; denn der Arbeitnehmer ist grunds盲tzlich bestrebt, vom Arbeitgeber so unabh盲ngig wie m枚glich zu sein.

Die Auszahlung des j盲hrlichen Arbeitslohns zum 15. Dezember ist, selbst wenn sie dazu gedient haben sollte, der Ehefrau zum Weihnachtsfest einen gr枚脽eren Betrag zur Verf眉gung zu stellen, allein mit den ehelichen Beziehungen zu erkl盲ren.

Auch die geringe H枚he der j盲hrlichen Verg眉tung w眉rde einen fremden Arbeitnehmer nicht veranlassen, auf eine monatliche Auszahlung zu verzichten. Ein derartiger Verzicht ist allenfalls bei geringf眉gigen Spitzenbetr盲gen denkbar. Allein sie k枚nnten Anla脽 sein, da脽 Arbeitgeber und Arbeitnehmer, um die Kosten und den Aufwand einer 脺berweisung bzw. Barauszahlung zu ersparen, die Auszahlung einvernehmlich auf den n盲chsten monatlichen Auszahlungstermin verschieben.

Der Umstand, da脽 die Ehefrau hinsichtlich ihres laufenden Unterhalts nicht auf den Arbeitslohn angewiesen ist, l盲脽t die Handhabung nicht als unter Fremden 眉blich erscheinen. Der fremde Arbeitnehmer pflegt von dem Arbeitgeber die Auszahlung des monatlichen Arbeitslohnes auch dann zu verlangen, wenn er aufgrund anderer Eink眉nfte oder Unterhaltsanspr眉che das Arbeitsentgelt f眉r den laufenden Lebensunterhalt nicht ben枚tigen sollte; denn der fremde Arbeitnehmer ist regelm盲脽ig nicht bereit, diese vorteilhafte Einkommensbzw. Verm枚genssituation teilweise dem Arbeitgeber zugute kommen zu lassen und mit seiner Arbeitsleistung in Vorlage zu treten.

Fundstellen