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Entscheidungsstichwort (Thema)

Risikolebensversicherungsbeitr盲ge keine Werbungskosten bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung

Leitsatz (amtlich)

1. Beitr盲ge f眉r Risikolebensversicherungen, welche der Absicherung von Darlehen dienen, die zur Finanzierung der Anschaffungskosten eines der Eink眉nfteerzielung dienenden Immobilienobjekts aufgenommen werden, sind auch dann nicht als Werbungskosten bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung zu ber眉cksichtigen, wenn der Versicherungsvertragsabschluss durch das finanzierende Kreditinstitut vorgegeben war.

2. Eine Aufteilung von Beitr盲gen f眉r Risikolebensversicherungen nach den im Beschluss des Gro脽en Senats des BFH vom 21. September 2009 GrS 1/06 (BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672) niedergelegten Ma脽st盲ben kommt nicht in Betracht, wenn sich die durch die Eink眉nfteerzielung veranlassten Beitragsanteile nicht feststellen lassen und dem Darlehenssicherungszweck gegen眉ber der Absicherung des Todesfallrisikos eine untergeordnete Bedeutung zukommt.

Normenkette

EStG 搂听9 Abs. 1 S盲tze听1, 3 Nr. 2, S.听2, 搂听10 Abs.听3, 1 Nr. 3a, 搂听12 Nr. 1 S. 2

Verfahrensgang

Tenor

Die Revision des Kl盲gers gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 7. Oktober 2014 6 K 6147/12 wird als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kl盲ger zu tragen.

Tatbestand

Rz. 1

I. Streitig ist, ob der Kl盲ger und Revisionskl盲ger (Kl盲ger) Pr盲mien f眉r verschiedene Risikolebensversicherungen als Werbungskosten bei seinen Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung geltend machen kann.

Rz. 2

Der Kl盲ger erwarb im Jahr 1995 zusammen mit seiner Ehefrau ein mit einem Einfamilienhaus bebautes Grundst眉ck in B, welches seitdem der Erzielung von Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung i.S. des 搂 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) dient. Im Jahr 1999 verstarb 眉berraschend die Ehefrau des Kl盲gers; sie wurde von dem Kl盲ger und der gemeinsamen Tochter beerbt. Im Jahr 2001 erwarb der Kl盲ger im Zuge der Erbauseinandersetzung den Miteigentumsanteil seiner Tochter an dem genannten Grundst眉ck.

Rz. 3

Nach Eintritt des Todesfalls k眉ndigte das den Immobilienerwerb finanzierende Kreditinstitut die vom Kl盲ger und seiner Ehefrau aufgenommenen Hypothekendarlehen und stellte die gesamte Darlehenssumme einschlie脽lich einer Vorf盲lligkeitsentsch盲digung zur R眉ckzahlung f盲llig. Der Kl盲ger war hierdurch gezwungen, im Jahr 2000 eine Umfinanzierung vorzunehmen, die das finanzierende Kreditinstitut nur unter der Bedingung bewilligte, dass seitens des Kl盲gers 鈥搉eben einer grundbuchrechtlichen Absicherung鈥� zus盲tzlich ein Risikolebensversicherungsvertrag abgeschlossen werde. In den Folgejahren war der Kl盲ger 眉berdies gezwungen, Erhaltungsaufwendungen am Objekt vorzunehmen, die er 眉ber Bausparkredite finanzierte. Auch insoweit musste der Kl盲ger auf Verlangen der Bausparkassen Risikolebensversicherungsvertr盲ge abschlie脽en. Anspr眉che auf die Versicherungsleistungen musste der Kl盲ger auf Gehei脽 der finanzierenden Kreditinstitute an diese im Voraus abtreten; ein bei Abschluss der Versicherungsvertr盲ge verf眉gtes Bezugsrecht seiner Tochter f眉r die im Todesfall auszubezahlende Versicherungssumme galt dadurch als widerrufen.

Rz. 4

In seiner Einkommensteuererkl盲rung f眉r das Streitjahr (2008) machte der Kl盲ger im Rahmen der Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung Aufwendungen f眉r Risikolebensversicherungen in H枚he von 2.467,24 EUR als sonstige Werbungskosten (Geldbeschaffungskosten) geltend.

Rz. 5

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt 鈥揊A鈥�) ber眉cksichtigte die vom Kl盲ger getragenen Beitr盲ge f眉r Risikolebensversicherungen nicht als Werbungskosten bei seinen Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung. Der hiergegen gerichtete Einspruch des Kl盲gers hatte keinen Erfolg.

Rz. 6

Die Klage blieb erfolglos. Das Finanzgericht (FG) vertrat in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2015, 277 ver枚ffentlichten Urteil die Auffassung, die Aufwendungen des Kl盲gers f眉r die Risikolebensversicherungen k枚nnten nicht als Werbungskosten bei seinen Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung in Ansatz gebracht werden. Es handele sich um 鈥瀔lassische鈥� Risikolebensversicherungen, die ein der privaten Lebenssph盲re zuzuordnendes Lebensrisiko absicherten; ein durch die Vermietung bedingtes Risiko sei nicht ersichtlich. Unerheblich sei, dass die Versicherungen der Absicherung von Darlehen dienten, die der Kl盲ger zur Finanzierung bzw. Refinanzierung des vermieteten Objekts in B bzw. zu weiteren Sanierungs- und Erhaltungsma脽nahmen abgeschlossen habe.

Rz. 7

Hiergegen richtet sich die Revision des Kl盲gers. Er vertritt die Ansicht, dass die fr眉here Rechtsprechung, welche einen Abzug von Pr盲mien f眉r Risikolebensversicherungen mit Blick auf das Aufteilungs- und Abzugsverbot abgelehnt habe, im Streitfall keine Anwendung finden k枚nne. Zum einen habe der Gro脽e Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) das Aufteilungs- und Abzugsverbot aufgegeben; zum anderen sei es bei Abschluss der Risikolebensversicherungen nicht darum gegangen, eine Einkunftsquelle zu erwerben oder herzustellen, sondern darum, eine bereits existierende Einkunftsquelle zu erhalten. Der Abschluss der Versicherungsvertr盲ge sei ihm 鈥搝um Teil in rechtswidriger Weise鈥� aufgezwungen worden. Im 脺brigen sei die Zuordnung des versicherten Lebensrisikos zur Privatsph盲re mit dem Veranlassungs- und Nettoprinzip nicht vereinbar.

Rz. 8

Der Kl盲ger beantragt, das Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 7. Oktober 2014 6 K 6147/12 sowie den Bescheid 眉ber Einkommensteuer f眉r 2008 vom 13. Dezember 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. M盲rz 2012, zuletzt ge盲ndert durch Bescheid vom 17. August 2012, dahin zu 盲ndern, dass bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung weitere Werbungskosten in H枚he von 2.467,24 EUR angesetzt werden.

Rz. 9

Das FA beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Rz. 10

Es verweist auf die st盲ndige Rechtsprechung des BFH, wonach Beitr盲ge zu Risikolebensversicherungen nicht als Werbungskosten bei den Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung Ber眉cksichtigung finden k枚nnten. Daran habe sich auch durch die Entscheidung des Gro脽en Senats des BFH vom 21. September 2009 GrS 1/06 (BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672) nichts ge盲ndert.

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Rz. 11

II. Die Revision ist unbegr眉ndet und nach 搂 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur眉ckzuweisen. Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass die vom Kl盲ger aufgewendeten Beitr盲ge f眉r Risikolebensversicherungen nicht als Werbungskosten bei dessen Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung zu ber眉cksichtigen sind.

Rz. 12

1. F眉r Beitr盲ge zu 鈥濺isikoversicherungen, die nur f眉r den Todesfall eine Leistung vorsehen鈥�, gew盲hrt 搂 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG einen Abzug als Sonderausgaben bis zu den H枚chstgrenzen des 搂 10 Abs. 3 ff. EStG; dies gilt nach dem einleitenden Satz in Abs. 1 der Vorschrift jedoch nur, wenn sie 鈥瀢eder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden鈥�. Im Streitfall erf眉llen die Aufwendungen des Kl盲gers den Werbungskostenbegriff indes nicht.

Rz. 13

a) Nach 搂 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Zu den Werbungskosten z盲hlen nach Satz 3 Nr. 2 der Vorschrift auch Versicherungsbeitr盲ge, soweit sie sich auf Geb盲ude beziehen, die dem Steuerpflichtigen zur Einnahmeerzielung dienen. Sie sind nach 搂 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch sie veranlasst sind.

Rz. 14

b) Eine derartige Veranlassung liegt vor, wenn (objektiv) ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit der auf Vermietung und Verpachtung gerichteten T盲tigkeit besteht und (subjektiv) die Aufwendungen zur F枚rderung der Nutzungs眉berlassung gemacht werden. Ma脽geblich ist, ob bei wertender Beurteilung das ausl枚sende Moment f眉r das Entstehen der get盲tigten Aufwendungen der einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssph盲re zuzuordnen ist (vgl. Beschluss des Gro脽en Senats des BFH in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672).

Rz. 15

2. Nach diesen Grunds盲tzen sind die vom Kl盲ger aufgewendeten Versicherungsbeitr盲ge insgesamt dem Privatbereich zuzuordnen, in dem solche Aufwendungen nur 眉ber die spezielle gesetzliche Regelung des 搂 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG ber眉cksichtigt werden k枚nnen.

Rz. 16

a) Zwar liegt im Streitfall der Finanzierung des Immobilienobjekts in B ein einheitliches Gesamtkonzept zugrunde, welches die Finanzierung und Tilgung der Anschaffungskosten 眉ber ein Annuit盲tendarlehen, das sowohl grundbuchrechtlich als auch 眉ber eine Risikolebensversicherung abgesichert ist, vorsieht. Dieses Finanzierungskonzept entspricht markt眉blichen Gestaltungen, wenngleich die Entscheidung hier眉ber im Streitfall in gewisser Weise durch das finanzierende Kreditinstitut vorgegeben war, welches den Kl盲ger durch eine vorzeitige K眉ndigung der Erstfinanzierung bewusst in eine Lage gebracht hatte, in der eine zus盲tzliche Sicherung durch Abschluss einer Risikolebensversicherung erforderlich wurde.

Rz. 17

Vor diesem Hintergrund hat sich der Kl盲ger nicht freiwillig f眉r den Abschluss der ma脽geblichen Risikolebensversicherungen entschlossen; er musste die Aufwendungen hierf眉r tragen, um die Darlehensumfinanzierung 眉berhaupt abschlie脽en zu k枚nnen und den Fortbestand der Einnahmen aus dem Objekt zu sichern. Danach besteht auch ein wirtschaftlicher Zusammenhang des Aufwands (in Form der geleisteten Versicherungsbeitr盲ge) mit der auf Vermietung und Verpachtung gerichteten T盲tigkeit des Kl盲gers.

Rz. 18

b) Dieser wirtschaftliche Zusammenhang wird indes 眉berlagert von einem gleichzeitig bestehenden Veranlassungszusammenhang durch die private Lebensf眉hrung. Jener liegt, wovon das FG zutreffend ausgegangen ist, in dem 鈥損rivaten鈥� Umstand, dass der Kl盲ger mit dem Abschluss der ma脽geblichen Lebensversicherungen dem Risiko eines vorzeitigen Ablebens noch w盲hrend des Laufs der Darlehensvertr盲ge entgegenwirken und eine Tilgung der Darlehensschuld im Falle des Eintritts des versicherten Ereignisses gew盲hrleisten konnte. F眉r den Kl盲ger bedeutet dies: Er tr盲gt den 鈥搉eben Darlehenszins und Tilgung zus盲tzlichen鈥� Aufwand f眉r die Ausschaltung des Todesfallrisikos im Streitfall auch deshalb, um im Fall des Risikoeintritts einen schuldenfreien 脺bergang des ma脽geblichen Immobilienobjekts auf den Rechtsnachfolger zu gew盲hrleisten. Bei der erforderlichen wertenden Beurteilung (Beschluss des Gro脽en Senats des BFH in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672 Rz 93) kommt diesem privaten Umstand 鈥揹ie Darlehenstilgung ist dem Verm枚gensbereich des Steuerpflichtigen zuzurechnen (vgl. BFH-Urteil vom 7. August 1990 IX R 139/86, BFH/NV 1991, 94)鈥� das entscheidende Gewicht zu; er ist das 鈥瀉usl枚sende Moment鈥� f眉r das Entstehen der get盲tigten Aufwendungen, welche damit insgesamt der Privatsph盲re und nicht der einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssph盲re zuzuordnen sind. Der den Aufwendungen weiterhin zugrunde liegende Darlehenssicherungszweck, der f眉r die finanzierende Bank das Ausfallrisiko minimiert, tritt demgegen眉ber zur眉ck (vgl. Pfirrmann in Herrmann/Heuer/Raupach 鈥揌HR鈥�, 搂 21 EStG Rz 300 鈥濺isikolebensversicherung鈥�; Mellinghoff in Kirchhof, EStG, 14. Aufl., 搂 21 Rz 62 鈥濨ausparvertrag鈥�; Drenseck, Finanz-Rundschau 1986, 187; diff. HHR/Bergkemper, 搂 9 EStG Rz 420 zu 鈥濼odesfallrisikoversicherungen bei Bausparvertr盲gen bzw. Hypothekendarlehen鈥�; krit. Bl眉mich/ Schallmoser, 搂 21 EStG Rz 400 鈥濾ersicherungsbeitr盲ge鈥�; a.A. Prinz, Betriebs-Berater 1986, 712; Paus, Deutsche Steuer-Zeitung 1990, 242). Dies gilt auch dann, wenn 鈥搘ie im Streitfall鈥� der Versicherungsvertragsabschluss durch das finanzierende Kreditinstitut vorgegeben war.

Rz. 19

c) Im Streitfall kommt auch eine Aufteilung der Aufwendungen nicht in Betracht. Zwar steht 搂 12 Nr. 1 Satz 2 EStG nach den im Beschluss des Gro脽en Senats des BFH in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672 niedergelegten Ma脽st盲ben einer Aufteilung von gemischt veranlassten, aber anhand ihrer steuerlich erheblichen und privaten Anteile trennbaren Aufwendungen nicht mehr grunds盲tzlich entgegen. Die vom Kl盲ger f眉r die Risikolebensversicherungen getragenen Aufwendungen sind indes nicht trennbar; denn zum einen lassen sich eventuell durch die Eink眉nfteerzielung veranlasste Beitragsanteile nicht feststellen und zum anderen misst der Senat dem eink眉nftebezogenen Darlehenssicherungszweck gegen眉ber der dem Privatbereich zuzurechnenden Absicherung des Todesfallrisikos eine untergeordnete Bedeutung zu. Aus diesem Grund kommt auch eine pauschale Aufteilung nicht in Betracht (a.A. HHR/Bergkemper, 搂 9 EStG Rz 420 zu 鈥濼odesfallrisikoversicherungen bei Bausparvertr盲gen bzw. Hypothekendarlehen鈥�).

Rz. 20

3. Die Kostenentscheidung beruht auf 搂 135 Abs. 2 FGO.

Fundstellen