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Leitsatz (amtlich)

1. Die Anwendung des 搂 62 ZPO, nach dem bei notwendiger Streitgenossenschaft die "s盲umigen Streitgenossen als durch die nicht s盲umigen vertreten angesehen" werden, "wenn ein Termin oder eine Frist nur von einzelnen Streitgenossen vers盲umt wird", kann im Bereich des finanzgerichtlichen Verfahrens nur in den F盲llen in Betracht kommen, in denen eine gemeinsame Klageerhebung erforderlich ist. In F盲llen dagegen, in denen mehrere Personen einzeln klagen k枚nnen, das streitige Rechtsverh盲ltnis aber gegen眉ber allen hieran beteiligten Personen nur einheitlich festgestellt werden kann, wird die gebotene Einheitlichkeit der Entscheidung nicht durch die Vertretungsfiktion des 搂 62 ZPO, sondern durch Anwendung der Vorschriften 眉ber die notwendige Beiladung (搂 60 Abs.3 FGO) gesichert.

2. Erh枚hte Absetzungen auf bewegliche Wirtschaftsg眉ter nach 搂 14 Abs.1 BerlinFG k枚nnen von Personenhandelsgesellschaften grunds盲tzlich nur einheitlich f眉r die Gesellschaft als solche und nicht unterschiedlich f眉r jeden einzelnen Gesellschafter in Anspruch genommen werden.

Orientierungssatz

1. Das Fehlen einer notwendigen Beiladung ist als Versto脽 gegen die Grundordnung des Verfahrens auch ohne Verfahrensr眉ge zu beachten (vgl. BFH-Urteil vom 23.5.1973 I R 121/71).

2. Ist im Rahmen eines Klageverfahrens gegen die einheitliche und gesonderte Feststellung der Eink眉nfte einer KG, nur die H枚he des aus der Handelsbilanz abgeleiteten Steuerbilanzgewinns der KG oder eine andere allein die KG als solche angehende Frage streitig, so ist nur die KG, vertreten durch die zur Gesch盲ftsf眉hrung berufenen Gesellschafter, klagebefugt. Die Klagebefugnis steht auch einer bereits in Liquidation befindlichen KG zu; sie wird durch die Liquidatoren vertreten (vgl. BFH-Urteil vom 21.1.1982 IV R 146/78).

3. Der Steuerpflichtige hat ein Wahlrecht, ob er die erh枚hten Absetzungen nach 搂 14 Abs. 1 BerlinFG im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung des beg眉nstigten Wirtschaftsguts oder in einem der vier folgenden Wirtschaftsjahre in Anspruch nehmen will; er kann die erh枚hten Absetzungen auch auf die f眉nf Wirtschaftsjahre des Beg眉nstigungszeitraums verteilen (Literatur). Die Inanspruchnahme dieser Steuerverg眉nstigung geschieht im Wege der Bilanzierung. Die Frage, wer das Bilanzierungswahlrecht aus眉ben kann, richtete sich bis zum Inkrafttreten des 搂 7a Abs. 8 (nunmehr Abs. 7) EStG (1.1.1976) nach den insoweit geltenden allgemeinen Gewinnermittlungsgrunds盲tzen.

4. Bei Personenhandelsgesellschaften ist zur Ermittlung der Gewinnanteile der Gesellschafter (搂 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG) zun盲chst ein Betriebsverm枚gensvergleich f眉r die Gesellschaft durchzuf眉hren; der so ermittelte Gewinn (Verlust) ist den Gesellschaftern anteilig zuzurechnen. Grundlage f眉r den Betriebsverm枚gensvergleich ist die Handelsbilanz der Gesellschaft, aus der gem盲脽 搂 5 EStG unter Ber眉cksichtigung der steuerrechtlichen Bilanzierungsvorschriften und Bewertungsvorschriften die Steuerbilanz abzuleiten ist (vgl. BFH-Urteil vom 19.7.1984 IV R 207/83). Die Wirtschaftsg眉ter des Betriebsverm枚gens sind grunds盲tzlich einheitlich zu bilanzieren. Auch die steuerlichen Bilanzierungswahlrechte und Bewertungswahlrechte k枚nnen grunds盲tzlich nur einheitlich f眉r die Gesellschaft als solche in Anspruch genommen werden (Literatur).

Normenkette

FGO 搂 59; ZPO 搂 62; FGO 搂 60 Abs. 3; BerlinFG 搂 14 Abs. 1; FGO 搂 48 Abs. 1 Nr. 3; EStG 搂听7a Abs.听7, 1, 搂听15 Abs. 1 Nr. 2, 搂听5

Tatbestand

Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin zu 1) ist eine GmbH & Co. KG, die die Herstellung und den Vertrieb von ...waren betrieb. Sie befindet sich seit 1977 in Liquidation. Pers枚nlich haftender Gesellschafter der Kl盲gerin zu 1 ist die X-GmbH. An der Kl盲gerin zu 1 sind au脽erdem 眉ber 40 Kommanditisten beteiligt, unter ihnen die Kl盲ger und Revisionsbeklagten zu 2 und 3.

Die Kl盲gerin zu 1 hatte auf dem Grundst眉ck Y eine Fabrik errichtet. F眉r die hierbei entstandenen Anschaffungs- und Herstellungskosten wurden gem盲脽 搂 14 des Berlinf枚rderungsgesetzes (BerlinFG) erh枚hte Absetzungen geltend gemacht.

Im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Eink眉nfte f眉r 1971 erkl盲rten die Kl盲ger zu 2 und 3, sie wollten die erh枚hten Absetzungen f眉r das Geb盲ude, die Maschinen und die maschinellen Anlagen --abweichend von den 眉brigen Kommanditisten-- f眉r das Streitjahr nicht in Anspruch nehmen. F眉r die Kl盲ger zu 2 und 3 wurden deshalb Erg盲nzungsbilanzen erstellt, in denen die genannten Bilanzpositionen in H枚he der nicht beanspruchten Absetzungen aktiviert wurden.

Im Anschlu脽 an eine Betriebspr眉fung vertrat der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) die Auffassung, da脽 eine unterschiedliche Inanspruchnahme der erh枚hten Absetzungen nach 搂 14 BerlinFG durch die einzelnen Gesellschafter nur f眉r unbewegliche Wirtschaftsg眉ter zul盲ssig sei. Auf dieser Grundlage erlie脽 das FA f眉r das Streitjahr 1971 einen Bescheid 眉ber die einheitliche und gesonderte Feststellung von Eink眉nften.

Der Einspruch hatte keinen Erfolg.

Dagegen wurde den Klagen stattgegeben.

Zur Zul盲ssigkeit der Klagen f眉hrte das Finanzgericht (FG) aus, die Kl盲ger zu 2 und 3 h盲tten sich zwar der von der Kl盲gerin zu 1 fristgerecht erhobenen Klage erst durch Erkl盲rungen in der m眉ndlichen Verhandlung vor dem FG angeschlossen. Die Klagefrist (搂 47 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) sei f眉r die Kl盲ger zu 2 und 3 zu diesem Zeitpunkt bereits abgelaufen gewesen. Die rechtzeitige Klageerhebung durch die Kl盲gerin zu 1 wirke jedoch auch zugunsten der Kl盲ger zu 2 und 3. Denn zwischen den Kl盲gern bestehe eine notwendige Streitgenossenschaft. Deshalb h盲tten die Kl盲ger zu 2 und 3 gem盲脽 搂 59 FGO i.V.m. 搂 62 Abs.1 der Zivilproze脽ordnung (ZPO) bei der Klageerhebung als durch die "nicht s盲umige" Kl盲gerin vertreten gegolten.

Die Klagen seien auch begr眉ndet. Nach 搂 14 BerlinFG k枚nnten Steuerpflichtige, die ihren Gewinn mit Hilfe einer ordnungsm盲脽igen Buchf眉hrung ermittelten, auf abnutzbare Wirtschaftsg眉ter des Anlageverm枚gens im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den vier folgenden Wirtschaftsjahren anstelle der nach 搂 7 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu bemessenden Absetzung f眉r Abnutzung (AfA) erh枚hte Absetzungen bis zu insgesamt 75 v.H. der Anschaffungs- und Herstellungskosten vornehmen. Bei einer Personengesellschaft, deren Wirtschaftsg眉ter den einzelnen Gesellschaftern zur gesamten Hand zust眉nden, m眉脽ten nicht alle Gesellschafter in einem Jahr denselben Vomhundertsatz der Verg眉nstigung in Anspruch nehmen. Es bleibe vielmehr ihnen 眉berlassen, wie weit sie die Verg眉nstigung aussch枚pften. Nach allgemeinen steuerrechtlichen Grunds盲tzen seien Wirtschaftsg眉ter, die mehreren zur gesamten Hand zust眉nden, den Beteiligten so zuzurechnen, als w盲ren sie nach Bruchteilen berechtigt (搂 11 Nr.5 des Steueranpassungsgesetzes --StAnpG--). Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) k枚nnten deshalb Gesellschafter von Personengesellschaften und Miteigent眉mer von Grundst眉cksgemeinschaften die Sonderabschreibung nach 搂 7b EStG in unterschiedlicher H枚he in Anspruch nehmen (Urteil vom 25.November 1965 IV 185/65 S, BFHE 84, 246, BStBl III 1966, 90). Aufgrund dieser Rechtsprechung lasse es die Finanzverwaltung auch zu, da脽 die Gesellschafter einer Personengesellschaft die erh枚hten Absetzungen f眉r Geb盲ude nach 搂 14 BerlinFG in unterschiedlichen S盲tzen geltend machen k枚nnen. Es bestehe kein sachlicher Grund, die M枚glichkeit erh枚hter Absetzungen nach unterschiedlichen Prozents盲tzen auf die von der Gesellschaft errichteten Geb盲ude zu beschr盲nken; eine solche M枚glichkeit sei vielmehr auch f眉r die von der Gesellschaft angeschafften oder herstellten beweglichen Wirtschaftsg眉ter einzur盲umen.

Mit seiner Revision r眉gt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Die vom FG f眉r zutreffend erachtete Auslegung des 搂 14 BerlinFG, wonach den Mitunternehmern einer Personengesellschaft entsprechend ihren unterschiedlichen pers枚nlichen Interessen erh枚hte Absetzungen auch f眉r bewegliche Wirtschaftsg眉ter in Anspruch nehmen k枚nnten, vernachl盲ssige das Praktikabilit盲tsprinzip. Das vom FG einger盲umte Wahlrecht w眉rde die f眉r die ordentliche Betriebsf眉hrung und die 脺berpr眉fbarkeit durch die Finanzbeh枚rden erforderliche 脺bersichtlichkeit und Ordnung in nicht mehr zu rechtfertigender Weise erschweren. Au脽erdem werde durch diese Auslegung des 搂 14 BerlinFG der Grundsatz der einheitlichen Gewinnermittlung au脽er Kraft gesetzt.

Das FA beantragt sinngem盲脽, das FG-Urteil aufzuheben und den Bescheid 眉ber die einheitliche und gesonderte Feststellung der Eink眉nfte insoweit abzu盲ndern, als der Verlustanteil f眉r den Kl盲ger zu 2 auf 91 270,68 DM und f眉r den Kl盲ger zu 3 auf 165 620,68 DM festgestellt wird.

Die Kl盲ger beantragen, die Revision zur眉ckzuweisen.

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Die Revision f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung. Die Klagen der Kl盲ger zu 2 und 3 werden als unzul盲ssig abgewiesen. Soweit es sich um das Verfahren der Kl盲gerin zu 1 handelt, wird die Sache an das FG zur眉ckverwiesen.

1. Entgegen der Auffassung des FG sind die von den Kl盲gern zu 2 und 3 erhobenen Klagen unzul盲ssig.

a) Es kann dabei dahinstehen, ob diese Klagen in der vom Gesetz geforderten Form eingelegt wurden.

Eine Klage ist bei Gericht schriftlich zu erheben. Beim FG kann sie auch zur Niederschrift des Urkundsbeamten der Gesch盲ftsstelle erhoben werden (搂 64 Abs.1 FGO).

M枚glicherweise erf眉llt die vom Proze脽bevollm盲chtigten der Kl盲ger zu 2 und 3 in der m眉ndlichen Verhandlung vor dem FG abgegebenen Erkl盲rung, "da脽 sich die beiden Gesellschafter der von der Kl盲gerin erhobenen Klage anschlie脽en", die Voraussetzungen f眉r die Erhebung einer Klage vor dem Urkundsbeamten der Gesch盲ftsstelle.

b) Jedenfalls aber ist die Klage nicht fristgerecht erhoben worden. Die Frist f眉r die Erhebung der Anfechtungsklage betr盲gt einen Monat; sie beginnt mit der Bekanntgabe der Entscheidung 眉ber den au脽ergerichtlichen Rechtsbehelf (搂 47 Abs.1 FGO).

Die Entscheidung 眉ber den au脽ergerichtlichen Rechtsbehelf (Einspruchsentscheidung) ist im Streitfall der fr眉heren Proze脽bevollm盲chtigten der Kl盲gerin zu 1 am 5.Dezember 1979 zugestellt worden. Die an diesem Tag beginnende Klagefrist von einem Monat endete gem盲脽 搂 54 FGO i.V.m. 搂 222 Abs.1 und 2 ZPO am Montag, den 7.Januar 1980. Da die Kl盲ger zu 2 und 3 ihre Klagen erst danach, n盲mlich am 1.M盲rz 1983, erhoben haben, fehlt es an einem fristgerechten Eingang der Klagen.

c) Die Frist f眉r die von den Kl盲gern zu 2 und 3 erhobenen Klagen ist --entgegen der Auffassung des FG-- auch nicht dadurch gewahrt worden, da脽 die Kl盲gerin zu 1 rechtzeitig --am 3.Januar 1980-- Klage erhoben hat. Die Wahrung der Klagefrist durch die Kl盲gerin zu 1 wirkt nicht zugunsten der Kl盲ger zu 2 und 3.

Die Vorschrift des 搂 62 ZPO, die nach 搂 59 FGO auch im finanzgerichtlichen Verfahren "sinngem盲脽 anzuwenden" ist, sieht zwar f眉r den Fall der notwendigen Streitgenossenschaft vor, da脽 die "s盲umigen Streitgenossen als durch die nicht s盲umigen vertreten angesehen" werden, "wenn ein Termin oder eine Frist nur von einzelnen Streitgenossen vers盲umt wird". Diese Vorschrift ist jedoch im Streitfall nicht anwendbar.

Im Bereich des Zivilproze脽rechts kommt die in 搂 62 ZPO bei Fristvers盲umnissen vorgesehene Vertretungsfiktion in Betracht, wenn "das streitige Rechtsverh盲ltnis allen Streitgenossen gegen眉ber nur einheitlich festgestellt werden" kann (ZPO 搂 62 Abs.1 1.Alternative); hier liegt das notwendige Gemeinsame in der prozessualen Feststellung, in der Urteilswirkung (sog. "uneigentlich notwendige" Streitgenossenschaft). Au脽erdem ist die Vertretungsfiktion im S盲umnisfall vorgesehen bei einer Streitgenossenschaft, "die aus einem sonstigen Grunde" notwendig ist (ZPO 搂 62 Abs.1 2.Alternative); damit sind die F盲lle gemeint, bei denen aus materiell-rechtlichen Gr眉nden mehrere Personen nur gemeinsam klagebefugt sind (z.B. nach 搂 117 des Handelsgesetzbuches --HGB--). In derartigen F盲llen w眉rde einem einzelnen Kl盲ger kraft Gesetzes (oder Vertrages) die Befugnis fehlen, den Streit allein zu betreiben --sog. "eigentlich notwendige" Streitgenossenschaft-- (vgl. Baumbach/Lauterbach/Albers/Hartmann, Zivilproze脽ordnung, 44.Aufl., 搂 62 Abschn.1; Stettner, Das Verh盲ltnis der notwendigen Beiladung zur notwendigen Streitgenossenschaft im Verwaltungsproze脽, S.15 f., 32).

Im Bereich des finanzgerichtlichen Verfahrens kann die Vertretungsfiktion des 搂 62 Abs.1 ZPO zur Abwendung der "S盲umnis" nur in den F盲llen in Betracht kommen, in denen eine gemeinsame Klageerhebung erforderlich ist. In derartigen F盲llen soll die Klage eines einzelnen nicht schon daran scheitern, da脽 die anderen mit ihm gemeinsam zur Klage befugten Personen nicht ebenfalls innerhalb der hierf眉r vorgesehenen Frist Klage erhoben haben. In F盲llen dagegen, in denen mehrere Personen einzeln klagen k枚nnen, das streitige Rechtsverh盲ltnis aber gegen眉ber allen hieran beteiligten Personen nur einheitlich festgestellt werden kann (vgl. ZPO 搂 62 Abs.1 1.Alternative), ist f眉r die Anwendung der Vertretungsfiktion im finanzgerichtlichen Verfahren kein Raum. Denn f眉r diese F盲lle sieht 搂 60 Abs.3 FGO eine eigene Regelung vor. Wenn "an dem streitigen Rechtsverh盲ltnis Dritte derart beteiligt" sind, da脽 die Entscheidung auch ihnen gegen眉ber nur einheitlich ergehen kann, dann sind diese Personen notwendig beizuladen. Sie werden durch einen Beiladungsbeschlu脽 (搂 60 Abs.4 FGO) am Verfahren beteiligt, wodurch f眉r sie die Rechte und Pflichten eines Beigeladenen (vgl. 搂 60 Abs.6 und 搂 135 Abs.3 FGO) entstehen. Damit ist zugleich klargestellt, da脽 der genannte Personenkreis nicht die Rolle von Kl盲gern einnehmen soll. Deshalb kann f眉r ihn auch nicht die f眉r notwendige Streitgenossen geltende Vertretungsfiktion des 搂 62 ZPO zum Zuge kommen.

Im Streitfall konnten hiernach die Kl盲ger zu 2 und 3 nicht in entsprechender Anwendung des 搂 62 Abs.1 ZPO bei der Klageerhebung durch die Kl盲gerin zu 1 als vertreten angesehen werden. Die Klage richtete sich gegen einen Bescheid, der eine einheitliche und gesonderte Feststellung der Eink眉nfte zum Gegenstand hat. In F盲llen dieser Art sind zwar m枚glicherweise mehrere Personen klagebefugt (vgl. 搂 48 Abs.1 Nr.1 bis 3 FGO); es ist jedoch keine gemeinsame Klage aller Klagebefugten notwendig.

Da die Vertretungsfiktion des 搂 62 Abs.1 ZPO sonach im Streitfall nicht zum Zuge kommen konnte, sind die Klagen der Kl盲ger zu 2 und 3 mangels fristgerechter Klageerhebung unzul盲ssig.

2. Die Unzul盲ssigkeit der Klagen hat zur Folge, da脽 die Entscheidung, die das FG 眉ber das Klagebegehren der Kl盲gerin zu 1 zu treffen hatte, nicht gegen眉ber den Kl盲gern zu 2 und 3 wirken kann. Um die Einheitlichkeit der Entscheidung auch ihnen gegen眉ber zu sichern, h盲tte das FG die Kl盲ger zu 2 und 3 gem盲脽 搂 60 Abs.3 FGO notwendig beiladen m眉ssen.

a) Gem盲脽 搂 60 Abs.3 FGO sind Personen, die an dem streitigen Rechtsverh盲ltnis derartig beteiligt sind, da脽 die Entscheidung auch ihnen gegen眉ber nur einheitlich ergehen kann, zum Klageverfahren notwendig beizuladen, es sei denn, diese Personen sind nach 搂 48 Abs.1 FGO nicht klagebefugt.

Ist im Rahmen eines Klageverfahrens gegen die einheitliche und gesonderte Feststellung der Eink眉nfte einer KG nur die H枚he des aus der Handelsbilanz abgeleiteten Steuerbilanzgewinns der KG oder eine andere allein die KG als solche angehende Frage streitig, so ist gem盲脽 搂 48 Abs.1 Nr.3 FGO nur die KG, vertreten durch die zur Gesch盲ftsf眉hrung berufenen Gesellschafter, klagebefugt. Die Klagebefugnis steht auch einer bereits in Liquidation befindlichen KG zu; sie wird allerdings nicht mehr durch die zur Gesch盲ftsf眉hrung berufen gewesenen Gesellschafter, sondern durch die Liquidatoren vertreten (BFH-Urteil vom 21.Januar 1982 IV R 146/78, BFHE 135, 386, BStBl II 1982, 506).

Soweit im Rahmen eines Klageverfahrens gegen die einheitliche und gesonderte Feststellung der Eink眉nfte einer KG eine Frage streitig ist, "die einen Gesellschafter ... pers枚nlich angeht", ist neben der KG (搂 48 Abs.1 Nr.3 FGO) auch dieser Gesellschafter pers枚nlich klagebefugt (搂 48 Abs.1 Nr.2 FGO). Ein solcher Fall ist insbesondere gegeben, wenn ein Gesellschafter einer KG erh枚hte Absetzungen auf Wirtschaftsg眉ter gem盲脽 搂 14 BerlinFG nach unterschiedlichen S盲tzen in Anspruch nimmt.

b) Im Streitfall hat die Kl盲gerin zu 1 mit ihrer Klage geltend gemacht, da脽 die Kl盲ger zu 2 und 3 zu einer solchen unterschiedlichen Inanspruchnahme berechtigt gewesen seien. Es geht also um eine die Kl盲ger zu 2 und 3 pers枚nlich betreffende Frage. Die Kl盲ger zu 2 und 3 sind deshalb neben der Kl盲gerin zu 1 gem盲脽 搂 48 Abs.1 Nr.2 FGO pers枚nlich klagebefugt. Da das FG --ebenso wie das FA im Rahmen der einheitlichen Feststellung-- auch ihnen gegen眉ber nur einheitlich entscheiden kann, w盲re ihre Beiladung gem盲脽 搂 60 Abs.3 FGO notwendig gewesen.

Das Fehlen einer notwendigen Beiladung ist als Versto脽 gegen die Grundordnung des Verfahrens auch ohne Verfahrensr眉ge zu beachten (BFH-Urteil vom 23.Mai 1973 I R 121/71, BFHE 110, 1, BStBl II 1973, 746). Dies mu脽 zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Zur眉ckverweisung an das FG f眉hren, soweit es sich um das Verfahren der Kl盲gerin zu 1 handelt.

3. Zur materiell-rechtlichen Rechtslage bemerkt der Senat --ohne Bindung f眉r das Verfahren vor dem FG-- noch folgendes:

a) Die Absetzungen nach 搂 14 Abs.1 BerlinFG in H枚he von insgesamt 75 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten k枚nnen anstelle der normalen AfA (搂 7 EStG) vorgenommen werden. Der Steuerpflichtige hat ein Wahlrecht, ob er die erh枚hten Absetzungen im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung des beg眉nstigten Wirtschaftsguts oder in einem der vier folgenden Wirtschaftsjahre in Anspruch nehmen will; er kann die erh枚hten Absetzungen auch auf die f眉nf Wirtschaftsjahre des Beg眉nstigungszeitraums verteilen (S枚nksen/S枚ffing, Berlinf枚rderungsgesetz, K 搂 14 Tz.103).

Die Inanspruchnahme dieser Steuerverg眉nstigung geschieht im Wege der Bilanzierung. Die Frage, wer das Bilanzierungswahlrecht aus眉ben kann, richtete sich bis zum Inkrafttreten des 搂 7a Abs.8 (nunmehr Abs.7) EStG (1.Januar 1976) --mithin also auch f眉r das Streitjahr 1971-- nach den insoweit geltenden allgemeinen Gewinnermittlungsgrunds盲tzen.

b) Hiernach ist bei Personenhandelsgesellschaften zur Ermittlung der in 搂 15 Abs.1 Nr.2 EStG genannten Gewinnanteile der Gesellschafter zun盲chst ein Betriebsverm枚gensvergleich f眉r die Gesellschaft durchzuf眉hren; der so ermittelte Gewinn (oder Verlust) ist den Gesellschaftern anteilig zuzurechnen. Grundlage f眉r den Betriebsverm枚gensvergleich ist die Handelsbilanz der Gesellschaft, aus der gem盲脽 搂 5 EStG unter Ber眉cksichtigung der steuerrechtlichen Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften die Steuerbilanz abzuleiten ist (BFH-Urteil vom 19.Juli 1984 IV R 207/83, BFHE 142, 42, BStBl II 1985, 6). Eine Personengesellschaft unterliegt zwar als solche nicht der Einkommensteuer und ist insoweit nicht Steuersubjekt; steuerpflichtig und damit Steuerschuldner sind die Gesellschafter. "Eine Personengesellschaft ist jedoch f眉r die Einkommensteuer ... insoweit Steuerrechtssubjekt, als sie in der Einheit ihrer Gesellschafter Merkmale eines Besteuerungstatbestandes verwirklicht, welche den Gesellschaftern f眉r deren Besteuerung zuzurechnen sind" (BFH-Beschlu脽 vom 25.Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751).

Da die Gesellschaft einen einheitlichen Betriebsverm枚gensvergleich durchf眉hrt, sind grunds盲tzlich auch die Wirtschaftsg眉ter des Betriebsverm枚gens (z.B. hinsichtlich der AfA) einheitlich zu bilanzieren. Auch die steuerlichen Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte (wie z.B. die Geltendmachung einer sofortigen Abschreibung auf geringwertige Wirtschaftsg眉ter nach 搂 6 Abs.2 EStG oder eine Teilwertabschreibung) k枚nnen grunds盲tzlich nur einheitlich f眉r die Gesellschaft als solche und nicht unterschiedlich f眉r jeden einzelnen Mitunternehmer in Anspruch genommen werden (Schmidt, Einkommensteuergesetz, 5.Aufl., 搂 15 Tz.67 a).

Die einheitliche Vornahme von erh枚hten Absetzungen ist seit 1975 auch gesetzlich vorgeschrieben (vgl. 搂 7a Abs.7 Satz 2 EStG; hierzu ausf眉hrlich Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und K枚rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 搂 7a EStG, Gr眉ne Bl盲tter S.20 ff.; Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 5.Aufl., 搂 7a Tz.8).

c) Eine Ausnahme von dem Grundsatz einheitlicher Bilanzierung gilt f眉r personenbezogene Steuerverg眉nstigungen (wie z.B. die Sonderabschreibungen nach 搂 7e EStG, die nur die dort n盲her bezeichneten Personengruppen f眉r sich in Anspruch nehmen k枚nnen) oder f眉r Verg眉nstigungen, bei denen nur einzelne Mitunternehmer die hierf眉r erforderlichen Voraussetzungen erf眉llen (wie z.B. die Bildung von steuerfreien R眉cklagen nach 搂 3 des Auslandsinvestitionsgesetzes).

Zu diesen Ausnahmen hat die Rechtsprechung des BFH (Urteil in BFHE 84, 246, BStBl III 1966, 90) auch den Fall gerechnet, da脽 die Gesellschafter einer Personengesellschaft die Sonderabsetzungen nach 搂 7b EStG in Anspruch nehmen (ebenso BFH-Urteil vom 25.September 1970 IV R 101/67, BFHE 100, 493, BStBl II 1971, 130); die Finanzverwaltung hat sich dieser --mit den besonderen Eigent眉mlichkeiten der Sonderabsetzungen nach 搂 7b EStG begr眉ndeten-- Ausnahme angeschlossen (vgl. Abschn.53 Abs.6 der Einkommensteuer-Richtlinien); sie hat die M枚glichkeit unterschiedlicher Wertans盲tze au脽erdem auch f眉r Sonderabsetzungen nach 搂 14 BerlinFG auf Geb盲ude zugelassen (Erla脽 des Berliner Senators f眉r Finanzen vom 16.Dezember 1966 III B 11 - S 2065 - 37/66, Steuer- und Zollblatt f眉r Berlin 1966, 1937).

d) Der Senat l盲脽t dahinstehen, ob er sich dieser Auffassung der Finanzverwaltung anschlie脽en k枚nnte. Jedenfalls vertr盲gt der Grundsatz der Einheitlichkeit der Bilanzierung weitergehende Ausnahmen, wie sie von den Kl盲gern f眉r Sonderabsetzungen nach 搂 14 BerlinFG auf bewegliche Wirtschaftsg眉ter begehrt werden, nicht. F眉r derartige Ausnahmen fehlt es an einer hinreichenden rechtlichen Begr眉ndung.

Fundstellen