亿兆体育

Entscheidungsstichwort (Thema)

AfA-Bemessungsgrundlage einer gem盲脽 搂 52 Abs.15 EStG ins Privatverm枚gen 眉berf眉hrten Wohnung

Leitsatz (amtlich)

Bei einer eigengenutzten, bisher einem Betriebsverm枚gen zugeh枚rigen Wohnung, die kraft ausdr眉cklicher gesetzlicher Regelung als entnommen gilt und bei der der Entnahmegewinn au脽er Ansatz bleibt, sind, wenn die Wohnung anschlie脽end zur Erzielung von Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung eingesetzt wird, die weiteren AfA nicht nach dem Teilwert der Wohnung im Zeitpunkt der Entnahme, sondern nach den urspr眉nglichen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu bemessen.

Normenkette

EStG 搂听7 Abs. 4, 搂听52 Abs. 15

Tatbestand

Die Kl盲ger und Revisionsbeklagten (Kl盲ger) sind zur Einkommensteuer zusammen veranlagte Eheleute. Zum 31. Dezember 1986 hat der Kl盲ger die eigengenutzte, zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsverm枚gen geh枚rende Wohnung (Wohnhaus) gem盲脽 搂 52 Abs.15 S盲tze 6 und 7 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.d.F. des Wohneigentumsf枚rderungsgesetzes vom 15. Mai 1986 (BGBl I 1986, 730, BStBl I 1986, 278) erfolgsneutral aus dem Betriebsverm枚gen entnommen und im Streitjahr 1987 seit 15. Januar 1987 vermietet.

In der Einkommensteuererkl盲rung f眉r das Streitjahr erkl盲rten die Kl盲ger u.a. Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung f眉r dieses Wohnhaus. Bemessungsgrundlage f眉r die Geb盲udeabsetzungen f眉r Abnutzung (AfA) von 5 000 DM war hierbei der Teilwert des Wohnhauses zum Zeitpunkt der Entnahme (31. Dezember 1986), den die Kl盲ger mit 250 000 DM ermittelt hatten (2 v.H. von 250 000 DM = 5 000 DM). Demgegen眉ber ermittelte der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) die Geb盲ude-AfA im Einkommensteuerbescheid 1987 auf der Grundlage der urspr眉nglichen Anschaffungs- und Herstellungskosten mit --in der H枚he unstreitig-- 1 398 DM.

Nach erfolglosem Einspruch gab das Finanzgericht (FG) der Klage statt. Es meinte, bei einer 脺berf眉hrung (Entnahme) einer Wohnung aus dem Betriebsverm枚gen in das Privatverm枚gen sei die Wohnung mit dem Teilwert anzusetzen. Werde die Wohnung anschlie脽end zur Erzielung von Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung verwendet, stelle der Teilwert der Wohnung zum Zeitpunkt der Entnahme fiktive Anschaffungskosten dar und sei deshalb als Bemessungsgrundlage f眉r die k眉nftige Geb盲ude-AfA ma脽geblich. Da脽 der Entnahmegewinn wegen 搂 52 Abs.15 Satz 7 EStG steuerfrei sei, habe entgegen der in Abschn.42a Abs.3 Satz 3 Nr.1 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR 1987) vertretenen Rechtsauffassung der Finanzverwaltung keinen Einflu脽 auf die AfA-Bemessungsgrundlage nach dem Entnahmewert.

Mit der Revision r眉gt das FA die Verletzung von 搂 6 Abs.1 Nr.5, 搂 7 Abs.1 und 搂 52 Abs.15 Satz 7 EStG.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

贰苍迟蝉肠丑别颈诲耻苍驳蝉驳谤眉苍诲别

Die Kl盲ger beantragen, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (搂 126 Abs.3 Nr.1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Unzutreffend ist die Rechtsansicht des FG, die AfA sei vom Teilwert des Wohnhauses im Zeitpunkt der Entnahme (31. Dezember 1986) und nicht von den urspr眉nglichen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu bemessen, weil die stillen Reserven des entnommenen Geb盲udes wegen 搂 52 Abs.15 Satz 7 EStG steuerlich nicht erfa脽t werden.

1. Das EStG enth盲lt keine ausdr眉ckliche Regelung, wie die AfA bei einem Wirtschaftsgut zu bemessen sind, das nach einer 脺berf眉hrung vom Betriebsverm枚gen in das Privatverm枚gen zur Erzielung von Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung nach 搂 21 EStG eingesetzt wird. Der VIII.Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) hat mit seinem Urteil vom 9. August 1983 VIII R 177/80 (BFHE 139, 187, 189, BStBl II 1983, 759) entschieden, da脽 nach der als anschaffungs盲hnlichen Vorgang zu beurteilenden 脺berf眉hrung eines Geb盲udes aus einem Betriebsverm枚gen in das Privatverm枚gen der Entnahmewert oder der Aufgabewert Bemessungsgrundlage f眉r die weiteren AfA hinsichtlich des k眉nftig privat genutzten Geb盲udes ist. Der Teilwert (搂 6 Abs.1 Nr.4 EStG) im Entnahmefall und der gemeine Wert (搂 16 Abs.3 Satz 3 EStG) im Fall der Betriebsaufgabe sind danach den Anschaffungskosten i.S. des 搂 7 Abs.4 EStG gleichzusetzen. Teilwert bzw. gemeiner Wert bilden nach der genannten Entscheidung jedoch nur die ma脽gebliche Bemessungsgrundlage, wenn das Geb盲ude mit diesen Werten "steuerlich erfa脽t wurde". Dabei geht der VIII.Senat davon aus, da脽 die Bemessungsgrundlage f眉r die weitere AfA nicht h枚her sein kann als der Aufwand, der jemals f眉r das 眉berf眉hrte Wirtschaftsgut erwachsen ist.

Diesen Rechtsgrunds盲tzen haben sich sowohl der III.Senat im Urteil vom 2. Februar 1990 III R 173/86 (BFHE 159, 505, 512, BStBl II 1990, 497) als auch der X.Senat im Urteil vom 15. Dezember 1993 X R 158/90 (BFH/NV 1994, 476) angeschlossen. Nach Ansicht des X.Senats setzt der vom VIII.Senat gezogene Schlu脽 indessen voraus, da脽 die stillen Reserven durch die Entnahme oder die Betriebsaufgabe tats盲chlich aufgedeckt und --bis zur H枚he des Teil- bzw. gemeinen Werts-- steuerlich erfa脽t sind oder noch erfa脽t werden k枚nnen. Der erkennende Senat schlie脽t sich dieser Rechtsauffassung an.

2. Der Teilwert einer bisher einem Betriebsverm枚gen (hier land- und forstwirtschaftlichen Betriebsverm枚gen) zugeh枚rigen eigengenutzten Wohnung bildet auch dann nicht die Bemessungsgrundlage f眉r die weiteren AfA, wenn kraft ausdr眉cklicher gesetzlicher Regelung in 搂 52 Abs.15 EStG die Wohnung als entnommen gilt und der Entnahmegewinn au脽er Ansatz bleibt (ebenso Jaser/Wacker, Die neue Eigenheimbesteuerung, 7.Aufl., S.487; Stuhrmann, Finanz-Rundschau --FR-- 1988, 18; Schmidt-Liebig, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1992, 1745, 1748; a.A. Schmidt/ Drenseck, Einkommensteuergesetz, 13.Aufl., 搂 10e Anm.3 h mm; Leing盲rtner/Zaisch, Die Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirtschaft, 2.Aufl., Rdnr.469; Obermeier, Das selbstgenutzte Wohneigentum, 3.Aufl., Rdnr.406; Meyer-Sievers, DStR 1986, 819; Zeitler, Betriebs-Berater --BB-- 1987, 238). Entscheidend ist hierbei, da脽 die stillen Reserven auch in einem solchen Fall nicht --wie erforderlich-- steuerlich erfa脽t werden und dem Steuerpflichtigen insoweit kein Aufwand f眉r das aus dem Betriebsverm枚gen in das Privatverm枚gen 眉berf眉hrte Wirtschaftsgut erwachsen ist. Mit der Regelung des 搂 52 Abs.15 Satz 7 EStG sollte zudem lediglich die Steuerfreiheit des Entnahmegewinns begr眉ndet, nicht aber noch eine dar眉ber hinausgehende steuerliche Beg眉nstigung geschaffen werden (vgl. Bericht des Finanzausschusses des Deutschen Bundestags, BTDrucks 10/5208, S.37, 41).

3. Der Senat weicht mit seiner Entscheidung nicht von der Entscheidung des XI.Senats (Urteil vom 29. April 1992 IX R 5/90, BFHE 168, 161, BStBl II 1992, 969) ab. Der XI.Senat hatte es in dieser Entscheidung f眉r m枚glich erachtet, da脽 der Steuerpflichtige bei sp盲teren Einkommensteuerveranlagungen geltend machen kann, bei der Ermittlung des Entnahme- oder Aufgabegewinns sei ein zu niedriger Geb盲udewert zugrunde gelegt worden.

Der erkennende Senat kann unentschieden lassen, ob er der Auffassung des XI.Senats folgen k枚nnte. Sie ber眉hrt nicht den Streitfall. Sie betrifft allein die Frage, ob die fehlerhafte Bewertung eines Aufgabewertes f眉r AfA-Zwecke in einem sp盲teren Besteuerungszeitraum korrigiert werden darf. Im Streitfall geht es jedoch darum, ob f眉r die AfA ein "Entnahmewert" auch dann zu ber眉cksichtigen ist, wenn der Entnahmegewinn steuerlich nicht zu erfassen ist. Der Streitfall unterscheidet sich von dem Fall des XI.Senats auch darin, da脽 hier aufgrund einer gesetzlichen Regelung der Entnahmegewinn steuerlich nicht zu erfassen ist (搂 52 Abs.15 Satz 7 EStG), w盲hrend im Fall des XI.Senats nach dem mitgeteilten Sachverhalt nicht ausgeschlossen werden kann, da脽 im Zeitpunkt der Geltendmachung der angehobenen AfA (f眉r 1984) noch eine 脛nderung der Veranlagung des Betriebsaufgabejahres (1981) in Betracht kam (vgl. auch BFH-Urteil in BFH/NV 1994, 476).

Fundstellen