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Entscheidungsstichwort (Thema)

搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG (Anteilsvereinigung): Versto脽 gegen EWG-Richtlinie?, normatives Vollzugsdefizit?, 脺berma脽besteuerung?

Leitsatz (NV)

1. 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG verst枚脽t insoweit, als der rechtsgesch盲ftliche Erwerb von Anteilen einer Gesellschaft, zu deren Verm枚gen ein inl盲ndisches Grundst眉ck geh枚rt, Grunderwerbsteuer ausl枚st, nicht gegen die Richtlinie 69/335/EWG (Ansammlung von Kapital).

2. Vollzugsdefizite bei steuerlichen Sachverhalten mit Auslandsber眉hrung folgen aus den Grenzen der nationalstaatlichen Souver盲nit盲t. Dies vermag der deutsche Gesetzgeber nicht zu ver盲ndern; es kann ihm deswegen auch nicht als Versto脽 gegen das verfassungsrechtliche Gebot der Gleichm盲脽igkeit der Steuererhebung angelastet werden.

3. Daraus, dass der Besteuerung des Anteilserwerbs als Bemessungsgrundlage nach 搂 8 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG der Bedarfswert i.S. des 搂 138 Abs. 2 und Abs. 3 BewG zu Grunde zu legen ist und nicht die Gegenleistung f眉r den Anteilserwerb, folgt keine verfassungswidrige 脺berma脽besteuerung.

Normenkette

GrEStG 1997 搂听1 Abs. 3 Nr. 1, 搂听8 Abs. 2 Nr. 3; BewG 搂 138 Abs.听2-3; GG Art. 3 Abs. 1; EWGRL 335/69 Art.听10-11

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Die Antragstellerin und Beschwerdef眉hrerin (Antragstellerin) ist eine Aktiengesellschaft (AG), die zu 75 v.H. an der grundbesitzenden A-GmbH (GmbH) beteiligt war. Mit Vertrag vom 18. Dezember 2001 erwarb die Antragstellerin die restlichen Anteile zu einem Kaufpreis von 1 DM hinzu.

Der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) sieht darin einen Erwerbsvorgang nach 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG), stellte mit Bescheid vom 13. Oktober 2003 den Grundst眉ckswert gesondert fest und setzte --auf dieser Grundlage-- mit Bescheid vom 15. Oktober 2003 gegen die Antragstellerin Grunderwerbsteuer in H枚he von 鈥� 鈧� und gleichzeitig einen Versp盲tungszuschlag in H枚he von 鈥� 鈧� fest. Gegen alle drei Bescheide ist Einspruch eingelegt worden. Eine Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Bescheids 眉ber die Feststellung des Grundbesitzwertes ist bisher nicht erfolgt. Die AdV des Grunderwerbsteuerbescheids und des Bescheids 眉ber den Versp盲tungszuschlag haben sowohl das FA als auch das Finanzgericht (FG) abgelehnt.

Mit der vom FG zugelassenen Beschwerde macht die Antragstellerin geltend, 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG sei wegen Versto脽es gegen die Richtlinie des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital --Richtlinie 69/335/EWG-- (Amtsblatt der Europ盲ischen Gemeinschaften vom 3. Oktober 1969 Nr. L 249, 25) europarechtswidrig. Auch liege im Streitfall eine verfassungswidrige 脺berma脽besteuerung durch pauschale Anwendung des Bedarfswertes vor. Schlie脽lich versto脽e 搂 1 Abs. 3 GrEStG auf Grund des tats盲chlichen Vollzugsdefizits in vergleichbaren Auslandsf盲llen gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG).

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II. A) Die Beschwerde ist unzul盲ssig, soweit sie die AdV des Bescheids 眉ber die gesonderte Feststellung des Grundst眉ckswertes vom 13. Oktober 2003 betrifft; die AdV dieses Bescheids war nach dem Trennungsbeschluss des FG vom 4. August 2004 nicht Gegenstand der mit der vorliegenden Beschwerde angegriffenen Entscheidung des FG.

B) Die Beschwerde im 脺brigen ist unbegr眉ndet.

1. Die Vollziehung der angefochtenen Verwaltungsakte ist nicht auszusetzen. Nach 搂 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) soll das Gericht die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtm盲脽igkeit bestehen oder --im Streitfall nicht einschl盲gig-- die Vollziehung f眉r den Betroffenen eine unbillige H盲rte zur Folge h盲tte. Ernstliche Zweifel liegen vor, wenn neben f眉r die Rechtm盲脽igkeit sprechenden Umst盲nden gewichtige, gegen die Rechtm盲脽igkeit sprechende Gr眉nde zutage treten, die eine Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Die Entscheidung hier眉ber ergeht bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Pr眉fung auf Grund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (Beschl眉sse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11. September 2002 II B 113/02, BFHE 199, 32, BStBl II 2002, 777, und vom 16. Juli 2003 IX B 60/03, BFHE 202, 557, BStBl II 2003, 945, m.w.N.). Vorliegend hat der Senat keine ernstlichen Zweifel an der Rechtm盲脽igkeit der angefochtenen Bescheide.

2. a) Eine Pflicht des BFH, dem Gerichtshof der Europ盲ischen Gemeinschaften (EuGH) die von der Antragstellerin aufgeworfene Frage, ob 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG gegen Europarecht versto脽e, nach Art. 234 des Vertrages zur Gr眉ndung der Europ盲ischen Gemeinschaften zur Vorabentscheidung vorzulegen, besteht im Verfahren 眉ber den vorl盲ufigen Rechtsschutz nach 搂 69 FGO im Hinblick auf die nur summarische und damit noch nicht endg眉ltige Kl盲rung der streitigen Rechtsfragen nicht (BFH-Beschl眉sse vom 17. Dezember 1997 I B 108/97, BFHE 185, 30, BStBl II 1998, 558, sowie vom 10. M盲rz 2005 II B 120/04, BFHE 208, 451, BStBl II 2005, 370).

F眉r die Entscheidung 眉ber die AdV hat der BFH eigenst盲ndig, allerdings auf der Grundlage der bisherigen Rechtsprechung des EuGH, zu pr眉fen, ob f眉r den Streitfall 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG gegen die Richtlinie 69/335/EWG verst枚脽t.

b) 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG verst枚脽t insoweit, als der rechtsgesch盲ftliche Erwerb von Anteilen einer Gesellschaft, zu deren Verm枚gen ein inl盲ndisches Grundst眉ck geh枚rt, nach Ma脽gabe der weiteren Tatbestandsvoraussetzungen der Vorschrift Grunderwerbsteuer ausl枚st, nicht gegen die Richtlinie 69/335/EWG.

Nach 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG unterliegt der Grunderwerbsteuer ein Rechtsgesch盲ft, das den Anspruch auf 脺bertragung eines oder mehrerer Anteile an einer Gesellschaft begr眉ndet, zu deren Verm枚gen ein inl盲ndisches Grundst眉ck geh枚rt, wenn durch die 脺bertragung mindestens 95 v.H. der Anteile an dieser Gesellschaft in der Hand des Erwerbers oder in der Hand von herrschenden und abh盲ngigen Unternehmen vereinigt werden w眉rden. Die Steuerpflicht wird allein durch den Erwerb des letzten Anteils ausgel枚st. Dabei ist der Vorgang, der zum Erwerb dieses Anteils f眉hrt, zwar das die Steuer ausl枚sende Moment; Gegenstand der Steuer ist jedoch nicht der Anteilserwerb als solcher, sondern die durch ihn begr眉ndete Zuordnung aller Anteile in einer Hand. Mit dem Anteilserwerb wird grunderwerbsteuerrechtlich derjenige, in dessen Hand sich die Anteile vereinigen, so behandelt, als habe er die Grundst眉cke von der Gesellschaft erworben, deren Anteile sich in seiner Hand vereinigen (Senatsurteile vom 8. August 2001 II R 66/98, BFHE 195, 427, BStBl II 2002, 156, und vom 5. November 2002 II R 23/00, BFH/NV 2003, 505).

Der rechtsgesch盲ftliche Erwerb des letzten Anteils, der im oben genannten Sinne die Steuerpflicht ausl枚st, f盲llt nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie 69/335/EWG. Diese erfasst die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital und auf Vorg盲nge im Zusammenhang mit dieser Kapitalzufuhr; hierzu geh枚ren: Die Gesellschaftsteuer auf die Einbringungen in Gesellschaften sowie die Wertpapiersteuer auf inl盲ndische Anleihepapiere und die bei der Einf眉hrung oder Emission von Wertpapieren ausl盲ndischer Herkunft auf dem Binnenmarkt erhobene Wertpapiersteuer (Erw盲gungen zur Richtlinie 69/335/EWG; Begr眉ndung zum Vorschlag einer Richtlinie des Rates betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital, BTDrucks IV/2887 unter I. Allgemeine Erw盲gungen; vgl. auch Baumgarten, Europarecht und Gesellschaftsteuer, 1983, 48 ff.). Da der Erwerb von Gesellschaftsanteilen durch eine Gesellschaft alleine nicht zur Erh枚hung des Gesellschaftskapitals und zur St盲rkung des Wirtschaftspotentials f眉hrt (vgl. EuGH-Urteil vom 5. Februar 1991 C-249/89, Slg. 1991, I-257), f盲llt dieser Vorgang nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie 69/335/EWG (EuGH-Schlussantr盲ge des Generalanwalts vom 17. September 1998 C-236/97, Slg. 1998, I-8679). Tatbestandlich liegt bei einem solchen Erwerb weder einer der in Art. 10 i.V.m. Art. 4 der Richtlinie 69/335/EWG genannten Vorg盲nge noch --im Lichte der Erw盲gungen zur Richtlinie 69/335/EWG-- ein Handel mit Wertpapieren i.S. des 搂 11 lit. a dieser Richtlinie.

c) Ein Erwerb im vorgenannten Sinne ist vielmehr ein steuerbarer Vorgang im Sinne des Vorschlags einer Richtlinie 眉ber die indirekten Steuern auf Gesch盲fte mit Wertpapieren (vgl. BTDrucks 7/5082). Nach Art. 2 Abs. 1 dieses Richtlinienvorschlags besteht "ein steuerbares Gesch盲ft in der Ver盲u脽erung oder in dem Erwerb von Wertpapieren gegen Entgelt, wenn das Ver盲u脽erungs- oder Erwerbsgesch盲ft in einem Mitgliedstaat oder von einem Ans盲ssigen eines Mitgliedstaates in einem Drittland abgeschlossen wird. Jede Ver盲u脽erung und jeder Erwerb von Wertpapieren stellt einen besonderen steuerbaren Vorgang dar".

Die vorgenannte Richtlinie ist nicht in Kraft gesetzt worden. Daher stellt sich die Frage nicht, ob 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG gegen sie verst枚脽t. Nach dem Richtlinienvorschlag w盲re die Vorschrift im 脺brigen zul盲ssig. Nach dessen Art. 10 Abs. 2 lit. b sind Besitzwechselsteuern auf Grundst眉cke zul盲ssig, "wenn der Erwerber infolge von Gesch盲ften mit Beteiligungspapieren an Gesellschaften, Fonds, Vereinigungen oder anderen juristischen Personen, deren Verm枚gen ganz oder teilweise aus in ihrem Hoheitsgebiet gelegenen Grundst眉cken besteht, das gesamte Verm枚gen oder eine solche Stellung erlangt, dass er diese Gesellschaften, Fonds, Vereinigungen oder sonstigen juristischen Personen beherrscht. In diesem Fall wird die Besitzwechselsteuer nur auf den entsprechend den einzelstaatlichen Rechtsvorschriften bestimmten Wert der Grundst眉cke erhoben" (vgl. auch Ge盲nderter Vorschlag f眉r eine Richtlinie des Rates 眉ber die indirekten Steuern auf Gesch盲fte mit Wertpapieren KOM(87) 139 endg., BRDrucks 203/87).

3. 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG verst枚脽t bei summarischer Pr眉fung nicht auf Grund eines --wie die Antragstellerin vortr盲gt-- tats盲chlichen Vollzugsdefizits in vergleichbaren Auslandsf盲llen gegen Art. 3 Abs. 1 GG.

Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG verlangt f眉r das Steuerrecht, dass die Steuerpflichtigen durch ein Steuergesetz rechtlich und tats盲chlich gleich belastet werden. Wird die Gleichheit im Belastungserfolg durch die rechtliche Gestaltung des Erhebungsverfahrens prinzipiell verfehlt, kann dies die Verfassungswidrigkeit der gesetzlichen Besteuerungsgrundlage nach sich ziehen. Nach dem Gebot tats盲chlich gleicher Steuerbelastung durch gleichen Gesetzesvollzug begr眉ndet eine in den Verantwortungsbereich des Gesetzgebers fallende strukturell gegenl盲ufige Erhebungsregel im Zusammenwirken mit der zu vollziehenden materiellen Steuernorm deren Verfassungswidrigkeit. Strukturell gegenl盲ufig wirken sich Erhebungsregelungen gegen眉ber einem Besteuerungstatbestand aus, wenn sie dazu f眉hren, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann. Vollzugsm盲ngel, wie sie immer wieder vorkommen k枚nnen und sich tats盲chlich ereignen, f眉hren allein noch nicht zur Verfassungswidrigkeit der materiellen Steuernorm. Verfassungsrechtlich verboten ist jedoch der Widerspruch zwischen dem normativen Befehl der materiell pflichtbegr眉ndenden Steuernorm und der nicht auf Durchsetzung dieses Befehls angelegten Erhebungsregel. Zur Gleichheitswidrigkeit f眉hrt nicht ohne weiteres die empirische Ineffizienz von Rechtsnormen, wohl aber das normative Defizit des widerspr眉chlichen auf Ineffektivit盲t angelegten Rechts (Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 9. M盲rz 2004听 2 BvL 17/02, BGBl I 2004, 591, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2004, 471).

Ein solches normatives Defizit f眉r 搂 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG liegt nicht vor; eine strukturell gegenl盲ufige Erhebungsregel gibt es nicht. Die Finanzverwaltung ist bei Sachverhalten mit Auslandsber眉hrung --wie auch die Vorschrift des 搂 90 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) zeigt-- generell auf eine erh枚hte Mitwirkung der Steuerpflichtigen angewiesen. Auch kann sie zwischenstaatliche Rechts- und Amtshilfe in Anspruch nehmen (vgl. 搂 117 Abs. 1 AO 1977). Verbleibende Vollzugsdefizite bei steuerlichen Sachverhalten mit Auslandsber眉hrung folgen aus den Grenzen der nationalstaatlichen Souver盲nit盲t. Dies vermag der deutsche Gesetzgeber nicht zu ver盲ndern; es kann ihm deswegen auch nicht als Versto脽 gegen das verfassungsrechtliche Gebot der Gleichm盲脽igkeit der Steuererhebung angelastet werden (vgl. BFH-Urteil vom 18. Februar 1997 VIII R 33/95, BFHE 183, 45, BStBl II 1997, 499). Die aus der Auslandsber眉hrung eines steuerlichen Sachverhalts folgenden Vollzugsdefizite f眉hren auch nicht dazu, dass im Sinne der Rechtsprechung des BVerfG der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann.

4. Schlie脽lich folgt im Streitfall auch keine verfassungswidrige 脺berma脽besteuerung daraus, dass als Bemessungsgrundlage der Bedarfswert zu Grunde zu legen ist und nicht die Gegenleistung f眉r den Anteilserwerb.

Nach 搂 8 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG bemisst sich in den F盲llen des 搂 1 Abs. 3 GrEStG die Steuer nach den Grundbesitzwerten i.S. des 搂 138 Abs. 2 und 3 des Bewertungsgesetzes. Die Besteuerung der Anteilsvereinigung ersetzt die Besteuerung des Eigentums眉bergangs. Die Grunderwerbsteuer wird deshalb f眉r die wirtschaftliche Einheit des ganzen Grundst眉cks erhoben (Boruttau/Viskorf, Grunderwerbsteuergesetz, 15. Aufl. 2002, 搂 8 Rn. 83). Die Bemessungsgrundlage bildet damit sachgerecht den objektiven Steuertatbestand ab, wonach grunderwerbsteuerrechtlich derjenige, in dessen Hand sich die Anteile vereinigen, so behandelt wird, als habe er die Grundst眉cke von der Gesellschaft erworben, deren Anteile sich in seiner Hand vereinigen (BFH-Urteile in BFHE 195, 427, BStBl II 2002, 156, und in BFH/NV 2003, 505). Dagegen w盲re das Ankn眉pfen der Besteuerung an die Gegenleistung f眉r den Erwerb der Gesellschaftsanteile nicht sachgerecht. Denn bei der Anteilsvereinigung betrifft eine etwaige Gegenleistung nur die zuletzt hinzu erworbenen Anteile, so dass eine auf das ganze Grundst眉ck bezogene Gegenleistung weder ersichtlich ist (Pahlke/Franz, Grunderwerbsteuergesetz, 3. Aufl. 2005, 搂 8 Rn. 93; Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, 8. Aufl. 2004, 搂 8 Rn. 43) noch den wirtschaftlichen Gegebenheiten entspr盲che. An einem solchen nicht sachgerechten Ma脽stab kann aber das 脺berma脽 einer Besteuerung nicht gemessen werden.

Soweit der Antragsteller die H枚he des Grundst眉ckswertes angreift, ist er auf das Feststellungsverfahren zu verweisen und --soweit gesetzlich zugelassen-- auf die M枚glichkeit, einen niedrigeren gemeinen Wert nachzuweisen.

5. Die Entscheidung des FG, die Vollziehung des Bescheids 眉ber den Versp盲tungszuschlag nicht auszusetzen, ist nicht zu beanstanden. Bei summarischer Pr眉fung ist es nicht ernstlich zweifelhaft, dass das FG sein Ermessen bei der Versagung der AdV dieses Bescheids fehlerfrei ausge眉bt hat.

Fundstellen