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Entscheidungsstichwort (Thema)

Option zur Steuerpflicht; Beginn der Errichtung eines Geb盲udes

Leitsatz (NV)

1. Unter dem Beginn der Errichtung eines Geb盲udes i. S. des 搂27 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993 in der ab dem 1. Januar 1994 geltenden Fassung ist der Zeitpunkt zu verstehen, in dem einer der folgenden Sachverhalte als erster verwirklicht worden ist:

a) Beginn der Ausschachtungsarbeiten,

b) Erteilung eines spezifizierten Bauauftrages an den Bauunternehmer oder

c) Anfuhr nicht unbedeutender Mengen von Baumaterial auf dem Bauplatz.

2. Vor diesem Zeitpunkt im Zusammenhang mit der Errichtung eines Geb盲udes durchgef眉hrte Arbeiten oder die Stellung eines Bauantrags sind noch nicht als Beginn der Errichtung anzusehen. Dies gilt auch f眉r die Arbeiten zum Abbruch eines Geb盲udes, es sei denn, da脽 unmittelbar nach dem Abbruch des Geb盲udes mit der Errichtung eines neuen Geb盲udes begonnen wird (Anschlu脽 an Abschn. 148 a Abs. 5 S盲tze 2 bis 4 UStR 1996).

Normenkette

UStG 1993 搂听9 Abs. 2 S. 1, 搂听27 Abs. 2 Nr. 3; FGO 搂 69 Abs.听2-3

Tatbestand

Der Antragsteller und Beschwerdef眉hrer (Antragsteller) erwarb ein Altenpflegeheim in B. Auf dem Grundst眉ck befanden sich ein Altenheimaltbau, ein Altenheimerweiterungsbau sowie zwei Wohnh盲user. Der Antragsteller beabsichtigte, die beiden Wohnh盲user abzurei脽en und einen Neubau zu errichten. Daf眉r mu脽ten zun盲chst Sanierungs- und Renovierungsarbeiten in dem Altenheimerweiterungsbau durchgef眉hrt werden, damit die Bewohner der beiden Wohnh盲user in diesen Bau umziehen konnten. Die Arbeiten in dem Erweiterungsbau wurden im Oktober 1993 durchgef眉hrt. Die Mieter der beiden Wohnh盲user zogen vor dem 11. November 1993 in den Erweiterungsbau um. Die Baugenehmigung f眉r die Errichtung des Neubaus wurde am 2. Dezember 1993 erteilt. Danach wurden die beiden Wohnh盲user abgerissen und der Neubau errichtet. Nach Fertigstellung sollte eine Vermietung des Geb盲udes an eine GmbH zum Betrieb eines Altenpflegeheims erfolgen.

In seinen Umsatzsteuer-Voranmeldungen f眉r das 1. Quartal 1995 bis 1. Quartal 1996 brachte der Antragsteller die in den Baukosten des Altenpflegeheims enthaltenen Vorsteuern voll in Abzug. Der Vorsteuerabzug wurde zun盲chst gew盲hrt. Nach einer Umsatzsteuer-Sonderpr眉fung versagte der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt -- FA --) den Vorsteuerabzug aus den Baukosten, weil f眉r die gem盲脽 搂4 Nr. 12 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1993 steuerfreien Vermietungsums盲tze eine Option zur Steuerpflicht gem盲脽 搂9 Abs. 2 UStG 1993 in der ab dem 1. Januar 1994 geltenden Fassung nicht m枚glich sei. Die Neufassung des 搂9 Abs. 2 UStG 1993 sei im Streitfall anwendbar, weil mit der Errichtung des Geb盲udes nicht vor dem 11. November 1993 begonnen worden sei (搂27 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993 n. F.).

Nach Zur眉ckweisung seines Einspruchs gegen die entsprechend ge盲nderten Umsatzsteuer- Vorauszahlungsbescheide erhob der Antragsteller Klage, die noch beim Finanzgericht (FG) anh盲ngig ist. Au脽erdem beantragt er beim FG die Aussetzung der Vollziehung der Steuerfestsetzungen, nachdem das FA zuvor einen entsprechenden Antrag abgelehnt hatte.

Das FG wies den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung zur眉ck.

Hiergegen richtet sich die vorliegende Beschwerde, mit der der Antragsteller (nach wie vor) die Auffassung vertritt, er habe i. S. des 搂27 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993 n. F. mit der Errichtung des Neubaus vor dem 11. November 1993 begonnen.

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Die Beschwerde ist unbegr眉ndet.

1. Das Gericht soll auf Antrag die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtm盲脽igkeit des Bescheides bestehen (搂69 Abs. 2 und 3 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --). Solche Zweifel (vgl. dazu z. B. Beschl眉sse des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 22. September 1993 V B 113/93, BFH/NV 1994, 281, und vom 4. April 1996 V S 1/96, V B 6/96, BFH/NV 1996, 795, m. w. N.) bestehen im Streitfall nicht.

a) Gem盲脽 搂9 Abs. 2 Satz 1 UStG 1993 i. d. F. des Mi脽brauchsbek盲mpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes (StMBG) vom 21. Dezember 1993 (BGBl I 1993, 2310, BStBl I 1994, 50) ist der Verzicht auf die Steuerbefreiung von Vermietungsums盲tzen (搂4 Nr. 12 Buchst. a UStG 1993) unzul盲ssig, soweit der Leistungsempf盲nger das Grundst眉ck nicht ausschlie脽lich f眉r Ums盲tze zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlie脽en. Da脽 diese Voraussetzungen im Streitfall vorliegen, ist unter den Beteiligten nicht umstritten. Denn der Leistungsempf盲nger (die GmbH) beabsichtigt, das Grundst眉ck nicht ausschlie脽lich f眉r Ums盲tze zu verwenden, die den Vorsteuerabzug nicht ausschlie脽en; die mit dem Betrieb eines Altenheims verbundenen Ums盲tze sind nach 搂4 Nr. 16 Buchst. d UStG 1993 unter den dort genannten Voraussetzungen steuerfrei.

b) Die ab dem 1. Januar 1994 geltende Neufassung des 搂9 Abs. 2 UStG 1993 ist entgegen der Ansicht des Antragstellers im Streitfall anwendbar, weil er mit der Errichtung des Altenheims nicht vor dem 11. November 1993 begonnen hat (搂27 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993 i. d. F. des StMBG).

aa) Wann i. S. des 搂27 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993 i. d. F. des StMBG "mit der Errichtung des Geb盲udes ... begonnen worden ist", wird vom Gesetz nicht n盲her erl盲utert. Nach Abschn. 148 a Abs. 5 S盲tze 2 bis 4 der Umsatzsteuer-Richtlinien (UStR) 1996 ist darunter der Zeitpunkt zu verstehen, in dem einer der folgenden Sachverhalte als erster verwirklicht worden ist:

1. Beginn der Ausschachtungsarbeiten,

2. Erteilung eines spezifischen Bauauftrags an den Bauunternehmer oder

3. Anfuhr nicht unbedeutender Mengen von Baumaterial auf dem Bauplatz.

Vor diesem Zeitpunkt im Zusammenhang mit der Errichtung eines Geb盲udes durchgef眉hrte Arbeiten oder die Stellung eines Bauantrags sind noch nicht als Beginn der Errichtung anzusehen. Dies gilt auch f眉r die Arbeiten zum Abbruch eines Geb盲udes, es sei denn, da脽 unmittelbar nach dem Abbruch des Geb盲udes mit der Errichtung eines neuen Geb盲udes begonnen wird.

bb) Der Senat folgt im vorliegenden Verfahren dieser Auslegung des Gesetzes. Sie entspricht dem Wortsinn, der auf den "Beginn der Errichtung des Geb盲udes" und nicht etwa auf den "Beginn des Bauvorhabens" abstellt. Zudem kn眉pft diese Auslegung an leicht nachpr眉fbare 盲u脽ere Merkmale an. Schlie脽lich wurde der "Beginn der Errichtung des Geb盲udes" seit der Einf眉gung dieses Begriffs in 搂27 Abs. 5 UStG 1980 durch Art. 17 Nr. 11 des Steuerbereinigungsgesetzes 1985 (StBereinG 1985) vom 14. Dezember 1984 (BGBl I 1984, 1493, BStBl I 1984, 659) in dem dargelegten Sinne ausgelegt (vgl. Bundesminister der Finanzen -- BMF --, Schreiben vom 7. Oktober 1985, BStBl I 1985, 622, unter 8., m. w. N.). Es fehlt jeder Anhaltspunkt, da脽 der Gesetzgeber diesen Begriff bei der 脛nderung des 搂27 Abs. 2 UStG 1993 durch das StMBG anders verstanden hat. Daf眉r ergibt sich insbesondere aus den vom FG wiedergegebenen Gesetzesmaterialien nichts. Soweit dort im Rahmen der Begr眉ndung der Neufassung der 脺bergangsregelung die Realisierungsdauer gr枚脽erer Bauvorhaben angesprochen und ausgef眉hrt wird, die Errichtungstr盲ger h盲tten sich bei der Finanzierung, insbesondere bei der Beantragung von F枚rdermitteln, auf die bisherige Rechtslage zum Vorsteuerabzug eingestellt (vgl. BRDrucks 788/93, Anlage 5), wird mit diesen Erw盲gungen lediglich die -- sp盲ter Gesetz gewordene -- Herausschiebung des Stichtags f眉r die Fertigstellung des Geb盲udes vom 1. Januar 1996 auf den 1. Januar 1998 begr眉ndet. Diese Ausf眉hrungen beziehen sich mithin nicht auf den Beginn der Errichtung des Geb盲udes i. S. des 搂27 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993 i. d. F. des StMBG. Der gleichwohl aus den Gesetzesmaterialien abgeleiteten Auffassung des FG, f眉r die Beurteilung (der Rechtzeitigkeit) von Vorbereitungs- bzw. Planungsma脽nahmen komme es darauf an, "ob von der urspr眉nglichen Planung noch Abstand genommen werden konnte bzw. eine neue Kalkulation der ge盲nderten Finanzierungsbedingungen m枚glich war", vermag der Senat deshalb nicht zu folgen.

c) Vor dem Stichtag 11. November 1993 wurde im Streitfall i. S. von Abschn. 148 a Abs. 5 Satz 2 UStR 1996 -- unstreitig -- weder mit den Ausschachtungsarbeiten f眉r das Altenpflegeheim begonnen, noch ein spezifischer Bauauftrag (richtig: spezifizierter Bauauftrag, vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 1985, 622, unter 8.; BFH-Urteile vom 28. September 1979 III R 95/77, BFHE 129, 104, BStBl II 1980, 56, und III R 12/78, BFHE 129, 107, BStBl II 1980, 57) an den Bauunternehmer erteilt, noch wurden nicht unbedeutende Mengen von Baumaterial auf dem Bauplatz angefahren.

Soweit der Antragsteller mit seiner Beschwerde im einzelnen geltend macht, bereits vor diesem Stichtag seien die Planungen bereits nicht revidierbar gewesen, kommt es darauf -- wie dargelegt -- nicht an.

Ohne Erfolg bleibt auch sein Beschwerdevorbringen, die Besonderheit des hier gegebenen Sachverhalts liege darin, da脽 der Errichtung des Altenpflegeheims ein Abbruch vorangegangen sei. Zwar k枚nnen als Beginn der Bauarbeiten i. S. des 搂27 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993 i. d. F. des StMBG auch Arbeiten zum Abbruch eines Geb盲udes angesehen werden, falls unmittelbar nach dem Abbruch mit der Errichtung eines neuen Geb盲udes begonnen wird (vgl. Abschn. 148 a Abs. 5 S盲tze 3 und 4 UStR 1996). Dann m眉脽te der Antragsteller aber mit dem Abbruch bereits vor dem Stichtag 11. November 1993 begonnen haben (vgl. insoweit auch BFH-Urteil vom 10. Januar 1992 III R 99/89, BFH/NV 1992, 558). Diese Voraussetzung ist bei der im vorliegenden Verfahren nur m枚glichen summarischen Pr眉fung im Streitfall indes nicht erf眉llt. Denn die beiden Wohnh盲user wurden erst abgerissen, nachdem am 2. Dezember 1993 die Baugenehmigung f眉r die Errichtung des Neubaus erteilt worden war. Das ergibt sich aus den Feststellungen des Pr眉fers und des FG, denen der Antragsteller nicht substantiiert entgegengetreten ist.

2. Eine Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger, nicht durch 枚ffentliche Interessen gebotener H盲rte i. S. des 搂69 Abs. 2 Satz 2 FGO setzt voraus, da脽 dem Steuerpflichtigen durch die Zahlung Nachteile drohen, die 眉ber die eigentliche Zahlung hinausgehen und die nicht oder schwer wiedergutzumachen w盲ren, oder da脽 die wirtschaftliche Existenz durch die Zahlung gef盲hrdet w眉rde (vgl. z. B. BFH-Beschlu脽 vom 25. Februar 1993 V B 84/92, BFH/NV 1994, 422 m. w. N.). Derartige Umst盲nde sind im Streitfall nicht vorgetragen worden.

Fundstellen