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Entscheidungsstichwort (Thema)

Schweizer Altersrente unterf盲llt nicht dem Kassenstaatsprinzip

Leitsatz (amtlich)

Versorgungsleistungen einer Schweizer Pensionskasse an einen vormals im Schweizer 枚ffentlichen Dienst t盲tigen Arbeitnehmer, die auch auf Beitragsleistungen des Arbeitnehmers beruhen, unterfallen nicht dem Kassenstaatsprinzip des DBA-Schweiz 1971/1992.

Normenkette

EStG 2002 搂 22 Nr. 1 S. 3; DBA CHE 1971 Art.听3 Abs. 2, Art.听18, 19 Abs. 1 S. 1, Art.听21

Verfahrensgang

Tatbestand

Rz. 1

I. Streitpunkt ist, ob von der Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) im Streitjahr 2003 bezogene Versorgungsleistungen einer Schweizer Pensionskasse nach dem sog. Kassenstaatsprinzip des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Verm枚gen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) i.d.F. des Protokolls vom 21. Dezember 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) 鈥旸BA-Schweiz 1971/1992鈥� in Deutschland nicht besteuert werden d眉rfen.

Rz. 2

Die im Dezember 1923 geborene Kl盲gerin hatte ihren Wohnsitz im Streitjahr in Deutschland. Sie war seit 1950 bis zu ihrer Pensionierung zum 1. Mai 1984 in einem nach Schweizer Recht 枚ffentlich-rechtlichen Anstellungsverh盲ltnis als medizinisch technische Angestellte beim vormaligen Kantonsspital B/Schweiz besch盲ftigt, welches vom Kanton X betrieben wurde. Die Kl盲gerin und ihr Arbeitgeber leisteten w盲hrend des Besch盲ftigungsverh盲ltnisses Beitr盲ge zur beruflichen Alters- und Invalidit盲tsvorsorge an Pensionskassen, zuletzt an die Pensionskasse B. Bei diesen Pensionskassen handelte es sich um 枚ffentlich-rechtliche Einrichtungen zur "beruflichen Vorsorge" der Arbeitnehmer von Bund, Kantonen, Gemeinden und anderen 枚ffentlich-rechtlichen Arbeitgebern. Diese Form der Vorsorge war w盲hrend der Besch盲ftigungszeit der Kl盲gerin nicht gesetzlich vorgeschrieben; erst im Jahr 1985 f眉hrte die Schweiz mit dem Bundesgesetz 眉ber die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) eine obligatorische berufliche Vorsorgeverpflichtung 眉ber ein System von Pensionskassen ein.

Rz. 3

Im Streitjahr bezog die Kl盲gerin von der Pensionskasse B eine Altersrente von 24.672,60 CHF, von der eine Quellensteuer in H枚he von 9 % (2.220,55 CHF) einbehalten und an die Eidgen枚ssische Steuerverwaltung abgef眉hrt wurde. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) unterwarf den mit 4.848,17 鈧� bezifferten Ertragsanteil dieser Rente der Einkommensteuer. Die einbehaltene Quellensteuer rechnete das FA unter Bezugnahme auf 搂 34c Abs. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG 2002) im Betrag von 423 鈧� auf die tarifliche Einkommensteuer an. Dabei ging es davon aus, dass die Kl盲gerin w盲hrend ihrer Besch盲ftigung Grenzg盲ngerin gem盲脽 Art. 15a DBA-Schweiz 1971/1992 gewesen und deshalb nach Art. 19 Abs. 5 i.V.m. Art. 15a Abs. 1 Satz 3 DBA-Schweiz 1971/1992 die anzurechnende Steuer auf 4,5 % der Rentenzahlung zu beschr盲nken sei.

Rz. 4

Die Kl盲gerin ist der Auffassung, bei der von der Pensionskasse B gezahlten Altersrente handele es sich um ein Ruhegehalt i.S. des Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992, das ausschlie脽lich in der Schweiz als Zahlstaat/Kassenstaat zu versteuern sei und in Deutschland nur im Rahmen des Progressionsvorbehalts ber眉cksichtigt werden d眉rfe. Ihre Klage blieb ohne Erfolg; das Finanzgericht (FG) Baden-W眉rttemberg, Au脽ensenate Freiburg, hat sie mit Urteil vom 24. September 2009 3 K 4130/08 (Entscheidungen der Finanzgerichte 鈥旹FG鈥� 2010, 780) als unbegr眉ndet abgewiesen.

Rz. 5

Gegen das FG-Urteil richtet sich die Revision, mit der die Kl盲gerin die Verletzung materiellen Rechts geltend macht.

Rz. 6

Die Kl盲gerin beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid f眉r 2003 vom 13. April 2005 dahingehend zu 盲ndern, dass die Bez眉ge aus der Pensionskasse B nicht der inl盲ndischen Besteuerung unterworfen werden.

Rz. 7

Das FA beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

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Rz. 8

II. Die Entscheidung ergeht gem盲脽 搂 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat h盲lt einstimmig die Revision f眉r unbegr眉ndet und eine m眉ndliche Verhandlung nicht f眉r erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Ertragsanteil der von der Kl盲gerin im Streitjahr empfangenen Altersrente der Pensionskasse B in Deutschland zu versteuern ist.

Rz. 9

1. Die Kl盲gerin hat ihren Wohnsitz im Inland und ist deshalb hier unbeschr盲nkt steuerpflichtig (搂 1 Abs. 1 Satz 1 EStG 2002). Der Ertragsanteil ihrer Altersrente geh枚rte im Streitjahr zu dem von ihr zu versteuernden Einkommen. Es handelt sich bei der Altersrente der Pensionskasse B um eine Leibrente i.S. von 搂 22 Nr. 1 Satz 3 EStG 2002 und nicht um Eink眉nfte aus nichtselbst盲ndiger Arbeit in Gestalt eines Ruhegeldes nach 搂 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002. Das FG hat das zutreffend daraus abgeleitet, dass die Altersrente aufgrund von w盲hrend der Besch盲ftigungszeit erbrachten Beitragsleistungen der Kl盲gerin und deren vormaligen Arbeitgebers gew盲hrt wird, die im Zahlungszeitpunkt als gegenw盲rtiger Arbeitslohn der Kl盲gerin zu qualifizieren waren. Steuerrechtlich wird die Altersrente deshalb nicht aufgrund des Dienstverh盲ltnisses gew盲hrt (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs vom 22. November 2006 X R 29/05, BFHE 216, 124, BStBl II 2007, 402; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, jeweils m.w.N.). Das steht 鈥晄oweit es das deutsche innerstaatliche Recht betrifft鈥� zwischen den Beteiligten nicht in Streit und muss deshalb nicht n盲her ausgef眉hrt werden.

Rz. 10

2. Die Besteuerung des Ertragsanteils der Altersrente wird durch das DBA-Schweiz 1971/1992 nicht gehindert; dieses weist das Besteuerungsrecht vielmehr ausschlie脽lich der Bundesrepublik Deutschland zu.

Rz. 11

a) Die sog. Kassenstaatsregelung des Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992 ist auf die Altersrente der Kl盲gerin nicht anzuwenden. Nach Art. 19 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1971/1992 k枚nnen zwar Verg眉tungen, einschlie脽lich der Ruhegeh盲lter, die von einem Vertragstaat, Land, Kanton, Bezirk, Kreis, einer Gemeinde oder einem Gemeindeverband oder von einer juristischen Person des 枚ffentlichen Rechts dieses Staates unmittelbar oder aus einem Sonderverm枚gen an eine nat眉rliche Person f眉r geleistete Dienste gew盲hrt werden, nur in diesem Staat besteuert werden. Bei der von der Pensionskasse B gezahlten Altersrente handelt es sich aber nicht um eine Verg眉tung i.S. dieser Bestimmung; insbesondere ist sie kein Ruhegehalt, das f眉r geleistete Dienste gew盲hrt wird.

Rz. 12

aa) Der Begriff des Ruhegehalts ist im DBA-Schweiz 1971/1992 nicht n盲her definiert. Soweit das FG aus der fehlenden abkommensrechtlichen Definition indes schlie脽t, es sei f眉r die Auslegung auf die nach dem deutschen innerstaatlichen Recht ma脽gebliche Zuordnung zu Leibrenten i.S. von 搂 22 Nr. 1 Satz 3 EStG 2002 oder zu den Eink眉nften aus nichtselbst盲ndiger Arbeit (s. oben II.1.) abzustellen (vgl. auch Rupp in Gosch/Kroppen/ Grotherr, Doppelbesteuerungsabkommen, Art. 18 OECD-MA Rz 25), pflichtet der Senat dem nicht bei; f眉r den Begriff der Leibrenten folgt dies nach Ma脽gabe von Art. 19 Abs. 7 DBA-Schweiz 1971/1992 schon daraus, dass Leibrenten und Ruhegeh盲lter dort ausdr眉cklich nebeneinander gestellt werden. Ebenso wenig kann der Auffassung der Revision zugestimmt werden, wonach sich die Frage, welche Leistungen vom Kassenstaatsprinzip umfasst werden, ausschlie脽lich auf der Grundlage des innerstaatlichen Rechts des Kassenstaats beurteilt. Welche Zahlungen als Ruhegehalt i.S. des Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992 gelten, muss vielmehr unter Ber眉cksichtigung des Wortlauts und des Zwecks des Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992 sowie seines systematischen Zusammenhangs mit anderen Abkommensbestimmungen ermittelt werden (vgl. Senatsurteil vom 27. Januar 1972 I R 37/70, BFHE 105, 8, BStBl II 1972, 459 鈥晍um DBA-Schweiz 1931 vom 15. Juli 1931 i.d.F. des Zusatzprotokolls vom 20. M盲rz 1959, BStBl I 1959, 1006鈥�; Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, MA Art. 19 Rz 100 i.V.m. MA Art. 18 Rz 16; Ismer in Vogel/Lehner, Doppelbesteuerungsabkommen, 5. Aufl., Art. 18 Rz 15 f.; Haase, Au脽ensteuergesetz, Doppelbesteuerungsabkommen, 2009, Art. 18 MA Rz 10; Toifl in Gassner/Lang/Lechner/ Schuch/Staringer, Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, 2003, S. 287, 294; Gassner/Konezny, ebenda, S. 311, 322).

Rz. 13

Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971/1992 kommt insoweit nicht zur Anwendung (Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., MA Art. 18 Rz 16; Ismer in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 18 Rz 29b; Haase, a.a.O., Art. 18 MA Rz 10). Nach dieser Bestimmung hat bei Anwendung des Abkommens durch einen Vertragstaat, wenn der Zusammenhang nichts anderes erfordert, jeder nicht anders definierte Ausdruck die Bedeutung, die ihm nach dem Recht dieses Staates 眉ber die Steuern zukommt, welche Gegenstand des Abkommens sind (sog. lex-fori). Der Begriff "Ruhegehalt" wird jedoch im deutschen innerstaatlichen Einkommensteuerrecht als Terminus technicus lediglich in 搂 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG 2002 verwendet, wo das Ruhegehalt neben dem Witwen- und Waisengeld, den Unterhaltszahlungen und anderen Bez眉gen und Vorteilen als Versorgungsbezug aufgrund von beamtenrechtlichen Vorschriften erw盲hnt wird. Der abkommensrechtliche Begriff des Ruhegehalts kann hiermit nicht identisch sein; denn er findet sich au脽er in Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992 auch in Art. 18 DBA-Schweiz 1971/1992, der 鈥晈eil er gegen眉ber Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992 subsidi盲r ist鈥� gerade diejenigen Verg眉tungen betrifft, die nicht aus dem 枚ffentlichen Dienst herr眉hren.

Rz. 14

bb) Art. 19 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1971/1992 beschreibt Ruhegeh盲lter als Verg眉tungen, die von dem Arbeitgeber oder aus einem Sonderverm枚gen "f眉r erbrachte Dienste" gew盲hrt werden. Das legt es nahe, dass solche Versorgungsleistungen nicht unter die Bestimmung fallen, die 鈥昰gf. auch nur anteilig鈥� wirtschaftlich vom Arbeitnehmer selbst durch Beitragszahlungen veranlasst worden sind (vgl. Wassermeyer in Debatin/ Wassermeyer, a.a.O., MA Art. 18 Rz 16 f.; Haase, a.a.O., Art. 18 MA Rz 13; Gassner/Konezny in Gassner/Lang/Lechner/ Schuch/Staringer, a.a.O., S. 311, 320 ff.; im Ergebnis auch Rupp in Gosch/Kroppen/Grotherr, a.a.O., Art. 18 OECD-MA Rz 25; anderer Auffassung Ismer in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 18 Rz 29).

Rz. 15

Ein Beleg f眉r diese Sichtweise ist, dass Renten aus gesetzlichen Sozialversicherungssystemen, die sich aus Arbeitnehmer- und Arbeitgeberbeitr盲gen speisen, nach fr眉herer 鈥昦uch zum Zeitpunkt des Abschlusses des DBA-Schweiz 1971 im Jahr 1971鈥� einhelliger Auffassung nicht zu den Ruhegeh盲ltern i.S. der Art. 18, Art. 19 des Musterabkommens der Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD) zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Verm枚gen (OECD-MustAbk) gerechnet wurden (vgl. Musterkommentar 1992 der OECD zum OECD-Musterabkommen 鈥昈ECD-MK鈥�, Art. 18 Nr. 8; Ismer in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 18 Rz 29b; Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., MA Art. 18 Rz 18; Rupp in Gosch/Kroppen/Grotherr, a.a.O., Art. 18 OECD-MA Rz 40). Dem entsprechend besteht auch zwischen den Finanzverwaltungen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweiz bislang Einigkeit dar眉ber, dass Leistungen aus der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung und solche aus der Schweizerischen Alters- und Hinterlassenenversorgung (AHV) keine Ruhegeh盲lter i.S. der Art. 18, Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992 sind (vgl. Verf眉gung der Oberfinanzdirektion 鈥昈FD鈥� Karlsruhe vom 28. November 2003, Der Betrieb 鈥旸B鈥� 2004, 267; Brandis in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., Schweiz Art. 19 Rz 23; Kempermann in Flick/Wassermeyer/Kempermann, Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Schweiz, Art. 19 Rz 7; Rupp in Gosch/Kroppen/ Grotherr, a.a.O., Art. 19 DBA-Schweiz Rz 18; Decker/Looser, Internationales Steuerrecht 鈥旾StR鈥� 2009, 652, 654 f.; Locher/Meier/von Siebenthal/Kolb, Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland, B 19.1 Nr. 7).

Rz. 16

Soweit sich aus dem OECD-Musterkommentar 2005 鈥昦bweichend von der fr眉heren Beurteilung鈥� ergibt, dass nunmehr unter bestimmten Voraussetzungen Leistungen aus der gesetzlichen Sozialversicherung als Ruhegeh盲lter i.S. der Art. 18, Art. 19 OECD-MustAbk anzusehen seien (vgl. OECD-MK 2005 Art. 18 Nr. 24), kann dies f眉r die Auslegung des DBA-Schweiz 1971/1992 schon deshalb keine Bedeutung haben, weil die entsprechenden Ausf眉hrungen erst nach dem Zustandekommen des DBA-Schweiz 1971/1992 und 眉berdies erst nach dem Streitjahr in den Musterkommentar eingef眉gt worden sind (vgl. auch Ismer in Vogel/ Lehner, a.a.O., Art. 18 Rz 29b).

Rz. 17

cc) Nach dem Vorstehenden kann die der Kl盲gerin im Streitjahr zugeflossene Altersrente nicht als Ruhegehalt i.S. des Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992 angesehen werden (so zu den Rentenanspr眉chen aufgrund des Schweizerischen BVG auch Brandis in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., Schweiz Art. 19 Rz 23; Kempermann in Flick/Wassermeyer/Kempermann, a.a.O., Art. 18 Rz 14; Rupp in Gosch/Kroppen/Grotherr, a.a.O., Art. 19 DBA-Schweiz Rz 21, 25; Decker/Looser, IStR 2009, 652, 653, 655; OFD Karlsruhe, Verf眉gung in DB 2004, 267; allgemein f眉r Pensionskassenleistungen, die auch durch Arbeitnehmerbeitr盲ge getragen worden sind: Haase, a.a.O., Art. 18 MA Rz 16; Toifl in Gassner/Lang/ Lechner/Schuch/Staringer, a.a.O., S. 287, 297 ff.; Gassner/ Konezny, ebenda, S. 311, 322; anderer Ansicht Ismer in Vogel/ Lehner, a.a.O., Art. 18 Rz 30). Denn sie beruht 鈥昳nsoweit 盲hnlich den Leistungen aus einer gesetzlichen Sozialversicherung鈥� auf Rentenanspr眉chen gegen die Pensionskasse B, die die Kl盲gerin auch aufgrund eigener Beitragsleistungen erworben hat, so dass die Altersrente nicht als Verg眉tung f眉r erbrachte Dienste beurteilt werden kann.

Rz. 18

Dass die Vorsorge 眉ber die betrieblichen Pensionskassen in dem Zeitraum, in dem die Beitragsleistungen im Streitfall erbracht worden sind, in der Schweiz noch nicht gesetzlich vorgeschrieben war, sondern auf freiwilliger Basis vorgenommen wurde, 盲ndert an diesem Befund ebenso wenig wie die von der Revision ins Feld gef眉hrte Steuerfreiheit der geleisteten Arbeitnehmerbeitr盲ge nach Schweizer Recht.

Rz. 19

dd) Die von der Revision gegen das Abkommensverst盲ndnis des Senats vorgebrachten Einwendungen f眉hren zu keinem anderen Ergebnis. So l盲sst der Umstand, dass Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992 鈥昬ntsprechend dem vormaligen Art. 19 OECD-MustAbk 1963鈥� so aufgebaut ist, dass die Zuweisung des Besteuerungsrechts zum Kassenstaat in Bezug auf die Ruhegeh盲lter in Abs. 1 integriert ist, w盲hrend im OECD-Musterabkommen seit 1977 die Regelungen betreffend die Ruhegeh盲lter in Art. 19 Abs. 2 "ausgelagert" worden sind, einen R眉ckschluss auf unterschiedliche Definitionen des Tatbestandsmerkmals "Ruhegeh盲lter" in beiden Regelungsvarianten nicht zu.

Rz. 20

Soweit die Revision vorbringt, nach dem geschilderten Begriffsverst盲ndnis k枚nne es in tats盲chlicher Hinsicht 眉berhaupt keine dem Kassenstaatsprinzip unterliegenden Ruhegeh盲lter aus der Schweiz geben, weil im dortigen 枚ffentlichen Dienst die Altersvorsorge durchweg in gleicher Weise wie im privatrechtlichen Bereich 眉ber die Versicherungssysteme des AHV und des BVG organisiert sei und es dort Pensionszahlungen 鈥晈ie f眉r deutsche Staatsbedienstete鈥� nicht gebe, mag das zutreffen. Es besteht aber kein Anhalt daf眉r, dass dieser Umstand beim Abschluss des DBA-Schweiz 1971/1992 f眉r einen der Vertragsschlie脽enden erkennbar von Bedeutung gewesen ist und dass deshalb der Begriff der Ruhegeh盲lter abweichend vom seinerzeit 眉blichen abkommensrechtlichen Verst盲ndnis auszulegen sein k枚nnte. Insbesondere l盲sst sich daraus nicht herleiten, dass aus 眉bereinstimmender Sicht der Abkommensparteien die aus dem 鈥晍um Zeitpunkt des Abschlusses des DBA-Schweiz 1971 in der Schweiz noch nicht gesetzlich vorgeschriebenen鈥� Pensionskassensystem resultierenden Zusatzrenten 枚ffentlich Bediensteter 鈥昦nders als deren Sozialversicherungsrenten nach dem AHV鈥� jedenfalls dem Kassenstaatsprinzip unterfallen sollten.

Rz. 21

b) Da sonach kein Ruhegehalt im abkommensrechtlichen Sinne vorliegt, greifen im Streitfall weder die Zuweisung des Besteuerungsrechts zum Ans盲ssigkeitsstaat nach Art. 18 DBA-Schweiz 1971/1992 noch die Zuweisung zum Kassenstaat nach Art. 19 Abs. 1 DBA-Schweiz 1971/1992. Damit ist die Auffangnorm des Art. 21 DBA-Schweiz 1971/1992 einschl盲gig, nach der die in den vorstehenden Artikeln nicht ausdr眉cklich erw盲hnten Eink眉nfte einer in einem Vertragstaat ans盲ssigen Person nur in diesem Staat 鈥昳m Streitfall Deutschland鈥� besteuert werden k枚nnen.

Rz. 22

3. Zutreffend hat das FG zudem entschieden, dass im vorliegenden Verfahren eine Anrechnung der von der Pensionskasse B einbehaltenen und an die Eidgen枚ssische Steuerverwaltung abgef眉hrten Quellensteuer auf die Einkommensteuer nicht m枚glich ist.

Rz. 23

a) Nach Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA-Schweiz 1971/1992 wird bei den aus der Schweiz stammenden Eink眉nften die in 脺bereinstimmung mit diesem Abkommen erhobene und nicht zu erstattende schweizerische Steuer nach Ma脽gabe der Vorschriften des deutschen Rechts 眉ber die Anrechnung ausl盲ndischer Steuern auf den Teil der deutschen Steuer angerechnet, der auf diese Eink眉nfte entf盲llt. Die Anrechnung nach dieser Bestimmung scheitert im Streitfall daran, dass die Abf眉hrung der Quellensteuer an die Eidgen枚ssische Steuerverwaltung nach der Rechtsauffassung des Senats nicht in 脺bereinstimmung mit dem DBA-Schweiz 1971/1992 geschehen ist. Denn Art. 21 DBA-Schweiz 1971/1992 weist der Bundesrepublik Deutschland das ausschlie脽liche Besteuerungsrecht an den von dieser Vorschrift umfassten Eink眉nften zu; ein Quellenbesteuerungsrecht der Schweiz besteht danach nicht. Vielmehr hat die Schweiz die gem盲脽 Art. 21 DBA-Schweiz 1971/1992 dem Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland unterfallenden Eink眉nfte von der Besteuerung in der Schweiz auszuschlie脽en (Brandis in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., Schweiz Art. 21 Rz 36, m.w.N.). Die sonach abkommenswidrig abgef眉hrte Quellensteuer kann nicht angerechnet werden (Senatsurteile vom 15. M盲rz 1995 I R 98/94, BFHE 177, 269, BStBl II 1995, 580; vom 1. Juli 2009 I R 113/08, BFH/NV 2009, 1992, m.w.N.).

Rz. 24

Entgegen der Annahme der Revision kann der Besteuerungszugriff der Schweiz nicht aufgrund des Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1971/1992 als abkommensgem盲脽 angesehen werden. Denn wie unter II.2.a aa ausgef眉hrt, beruht das Verst盲ndnis des in Art. 18 und Art. 19 DBA-Schweiz 1971/1992 verwendeten Begriffs "Ruhegeh盲lter" durch den Senat nicht auf einem auf Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz gest眉tzten R眉ckgriff auf das innerstaatliche Recht, sondern auf einer abkommensautonomen Auslegung, f眉r die weder das deutsche noch das Schweizer innerstaatliche Recht von entscheidender Bedeutung sind.

Rz. 25

b) Eine Anrechnung der Quellensteuer nach 搂 34c Abs. 1 Satz 1 EStG 2002 scheidet ebenfalls aus. Zwar ist danach bei unbeschr盲nkt Steuerpflichtigen, die mit ausl盲ndischen Eink眉nften in dem Staat, aus dem die Eink眉nfte stammen, zu einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer herangezogen werden, die festgesetzte und keinem Erm盲脽igungsanspruch mehr unterliegende ausl盲ndische Steuer auf die deutsche Einkommensteuer anzurechnen, die auf die Eink眉nfte aus diesem Staat entf盲llt. Jedoch ist 搂 34c Abs. 1 Satz 1 EStG 2002 im Streitfall nicht anwendbar. Gem盲脽 搂 34c Abs. 6 Satz 1 EStG 2002 sind die Abs. 1 bis 3 des 搂 34c EStG 2002 n盲mlich nicht anzuwenden, wenn die ausl盲ndischen Eink眉nfte aus einem Staat stammen, mit dem ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung besteht. Diese Voraussetzung ist mit dem DBA-Schweiz 1971/1992 gegeben. Da im Streitfall die Schweizer Quellensteuer auf aus der Schweiz stammende Eink眉nfte erhoben wurde, ist eine Anrechnung nach 搂 34c Abs. 1 EStG 2002 nicht m枚glich (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2009, 1992).

Rz. 26

c) Auch auf 搂 34c Abs. 6 Satz 4 EStG 2002 kann eine Anrechnung nicht gest眉tzt werden. Nach dieser Vorschrift sind die Abs. 1 und 2 des 搂 34c EStG 2002 auch bei Bestehen eines Abkommens anzuwenden, wenn die Doppelbesteuerung nach den Vorschriften des Abkommens nicht beseitigt wird. Dieser Fall ist jedoch nicht gegeben, da nach Art. 21 DBA-Schweiz 1971/1992 das Besteuerungsrecht in Bezug auf die von diesem Artikel umfassten Eink眉nfte ausschlie脽lich dem Ans盲ssigkeitsstaat zusteht. Entscheidend sind insoweit die abstrakten Abkommensvorschriften (Senatsurteile in BFHE 177, 269, BStBl II 1995, 580, und in BFH/NV 2009, 1992).

Rz. 27

d) Soweit das FA im Streitfall gleichwohl eine teilweise Anrechnung der abgef眉hrten Quellensteuer vorgenommen hat, ist das als Billigkeitserweis i.S. von 搂 163 der Abgabenordnung zu verstehen (vgl. auch OFD Karlsruhe, Verf眉gung in DB 2004, 267). Dieser ist nicht Gegenstand des streitgegenst盲ndlichen Festsetzungsverfahrens.

Rz. 28

4. Der Senat teilt die Auffassung der Vorinstanz, wonach die im Streitfall faktisch gegebene Doppelbesteuerung des Ertragsanteils der Altersrente nicht aufgrund der gemeinschaftsrechtlichen Diskriminierungsverbote oder Grundfreiheiten in Verbindung mit dem Abkommen vom 21. Juni 1999 zwischen der Europ盲ischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits 眉ber die Freiz眉gigkeit (BGBl II 2001, 810) von der Bundesrepublik Deutschland zu beseitigen ist. Auf die diesbez眉glichen Ausf眉hrungen im FG-Urteil, denen die Revision nicht entgegengetreten ist, wird Bezug genommen.

Fundstellen