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OFD Nordrhein-Westfalen, Verf眉gung v. 9.7.2015, Kurzinformation LSt Nr. 05/2015

Nettolohnoptimierung durch steuerfreie und pauschalbesteuerte Arbeitgeberleistungen

Aktuell mehren sich in den Lohnsteuer-Arbeitgeberstellen wieder die Antr盲ge auf Erteilung einer Anrufungsauskunft nach 搂 42e EStG im Zusammenhang mit Gehaltsoptimierungsmodellen in der Form einer Umwandlung von steuerpflichtigem Arbeitslohn in eine steuerfreie oder zumindest pauschal versteuerte Zuwendung auf der Basis neuer Arbeitsvertr盲ge. Die jeweiligen Arbeitgeber beabsichtigen dabei, bestehende befristete Arbeitsvertr盲ge auslaufen zu lassen und anschlie脽end Arbeitsvertr盲ge mit ge盲ndertem Inhalt zu schlie脽en bzw. bei unbefristeten Arbeitsvertr盲gen 脛nderungsvertr盲ge abzuschlie脽en. Zur lohnsteuerlichen Behandlung solcher Gehaltsoptimierungsmodellen haben die damaligen Oberfinanzdirektionen Rheinland und M眉nster bereits in einer gemeinsamen Verf眉gung S 2342 鈥� 1017 St 213 (OFD Rhld) und S 2332 鈥� 154 鈥� St 22 鈥� 31 (OFD MS) vom 12.1.2012 im Zusammenhang mit den damaligen Antr盲gen einer Steuerberatungsgesellschaft auf Erteilung einer Anrufungsauskunft nach 搂 42e EStG Stellung genommen. Die dort getroffenen Aussagen gelten weiter fort.

Im Einzelnen gilt daneben zur lohnsteuerlichen Behandlung von Gehaltsoptimierungsmodellen das Folgende:

1. Allgemeines

Generell ist f眉r die steuerliche Anerkennung einer Gehaltsumwandlung zun盲chst Voraussetzung, dass die Vereinbarungen vor der Entstehung des Verg眉tungsanspruchs zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber abgeschlossen werden muss. Dies ist regelm盲脽ig vor der F盲lligkeit der entsprechenden Lohnzahlungen der Fall (vgl. BFH-Urteil vom 27.4.2001, BStBl 2001 II S. 601). Soweit danach Sachbez眉ge vorliegen, sind die durch den BFH aufgestellten Rechtsgrunds盲tze (BFH-Urteile vom 11.11.2010, VI R 21/09, BStBl 2011 II S. 383; VI R 27/09, BStBl 2011 II S. 386 und VI R 41/10, BStBl 2011 II S. 389) zur Abgrenzung zwischen Barlohn und Sachlohn zu beachten. D.h. der nunmehr vorliegende Sachlohn darf nicht in einer Barleistung erf眉llbar sein. Verzichtet der Arbeitnehmer also unter 脛nderung des Anstellungs-/Arbeitsvertrags auf einen Teil seines Barlohns und gew盲hrt ihm der Arbeitgeber statt dessen Sachlohn (z.B. in Form eines Nutzungsvorteils), ist der verbliebene Barlohn mit dem Nennwert und der Sachlohn mit den Werten des 搂 8 Abs. 2 und 3 EStG anzusetzen (BFH-Beschluss vom 20.8.1997, BStBl 1997 II S. 667; vgl. auch H 8.1 (1 鈥� 4) 鈥濭eldleistung oder Sachbezug鈥� LStH 2013 und H 8.1 (7) 鈥濫ssenmarken und Gehaltsumwandlung鈥� erster Spiegelstrich 鈥灻刵derung des Arbeitsvertrags鈥� LStH 2013). Zu beachten bleibt, dass der bisherige Bruttobarlohn nicht mehr in der Lohn-/Gehaltsabrechnung aufgef眉hrt werden darf, sondern nur noch der verminderte Bruttobarlohn (Hinweis auf die Kurzinformation Einkommensteuer Nr. 11/2013 vom 16.8.2013).

Bei den v.g. Verg眉tungsbestandteilen sind zwei Fallgruppen zu unterscheiden:

2. Fallgruppe 1: F盲lle mit Zus盲tzlichkeitsvoraussetzung

Verg眉tungsbestandteile, die zus盲tzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu erbringen sind, z.B.:

• steuerfreie Kindergartenzusch眉sse (搂 3 Nr. 33 EStG)
• Zusch眉sse zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustands und der betrieblichen Gesundheitsf枚rderung (搂 3 Nr. 34 EStG)
• pauschal zu versteuernde Barzusch眉sse zu Fahrtkosten f眉r Fahrten zwischen der Wohnung und der ersten T盲tigkeitsst盲tte (搂 40 Abs. 2 Satz 2 EStG)
• pauschal zu versteuernde Betr盲ge f眉r die 脺bereignung von Datenverarbeitungsger盲ten samt Zubeh枚r und Zusch眉sse f眉r die Internetnutzung (搂 40 Abs. 2 Nr. 5 EStG)

Die Verg眉tungsbestandteile dieser Fallgruppe werden nur dann steuerlich beg眉nstigt, wenn sie tats盲chlich zus盲tzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Der ohnehin geschuldete Arbeitslohn ist der Arbeitslohn, den der Arbeitgeber arbeitsrechtlich schuldet (R 3.33 Abs. 5 Satz 1 LStR 2015).

Nach dem BMF-Schreiben vom 22.5.2013, BStBl 2013 I S. 728 gilt hierzu erg盲nzend Folgendes:

Die Verwaltung sieht die Zus盲tzlichkeitsvoraussetzung abweichend von der neuen BFH-Rechtsprechung (Urteile vom 19.9.2012, VI R 54/11 und VI R 55/11) als erf眉llt an, wenn die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber arbeitsrechtlich schuldet (vgl. R 3.33 Abs. 5 Satz 1 LStR). Nur Gehaltsumwandlungen sind danach sch盲dlich.

Kommt die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzu, den der Arbeitgeber (vor der Gew盲hrung dieser Leistung) schuldet, ist das Tatbestandsmerkmal 鈥瀦us盲tzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn鈥� auch dann erf眉llt, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder aufgrund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage einen Anspruch auf die zweckbestimmte Leistung hat.