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Leitsatz
Wird das Entgelt f眉r die Altersteilzeitarbeit aufgestockt, steht der Steuerfreiheit des Aufstockungsbetrags nach 搂 3 Nr. 28 des Einkommensteuergesetzes nicht entgegen, dass sich der Steuerpflichtige bei dessen Zufluss nicht mehr in Altersteilzeit befindet.
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Normenkette
搂 3 Nr. 28 EStG, 搂 2, 搂 4, 搂 5, 搂 6 AltTZG
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Sachverhalt
Der Kl盲ger war bei einer Konzerngesellschaft der Y-AG angestellt und vom 1.12.2009 bis zum 31.7.2015 im Rahmen einer Altersteilzeit zu 50 % besch盲ftigt. Er erhielt in dieser H枚he ein Arbeitsentgelt sowie einen Aufstockungsbetrag i.H.v. 40 % des Brutto-Arbeitsentgelts f眉r die Altersteilzeitarbeit, welcher im Zeitraum der Altersteilzeit gem盲脽 搂 3 Nr. 28 EStG als steuerfrei behandelt wurde. Au脽erdem nahm der Kl盲ger in dieser Zeit am Programm "Z" der Y-AG teil, das auf den Zeitraum vom 1.1.2013 bis zum 31.12.2016 angelegt war. Danach hatte er Anspruch auf einen Bonus, der sich nach der Entwicklung des Aktienkurses der Y-AG in dieser vierj盲hrigen Periode bema脽. Seit dem 1.8.2015 bezieht er Renten und Versorgungsbez眉ge. Im Streitjahr (2017) erhielt er aus dem Programm "Z" einen Betrag i.H.v. insgesamt 10.497,20 EUR ausgezahlt. Der Bonus betrug 7.498,00 EUR. Hinzu kam ein Altersteilzeit-Aufstockungsbetrag i.H.v. 2.999,20 EUR (= 40 % von 7.498 EUR). In seiner ESt-Erkl盲rung f眉r das Streitjahr machte der Kl盲ger den Aufstockungsbetrag als Lohnersatzleistung nach 搂 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG geltend, der nur dem Progressionsvorbehalt unterliege. Das FA folgte dem nicht, sondern setzte den gesamten Auszahlungsbetrag (einschlie脽lich des Altersteilzeit-Aufstockungsbetrags) als 鈥� wenn auch erm盲脽igt zu besteuernden 鈥� Arbeitslohn i.S.d. 搂 34 Abs. 1 und 2 Nr. 4 EStG an. Den Einspruch des Kl盲gers wies das FA als unbegr眉ndet zur眉ck. Die Voraussetzungen f眉r eine Steuerfreiheit des streitigen Aufstockungsbetrags l盲gen nicht vor. Denn der Kl盲ger habe zum Zuflusszeitpunkt bereits Versorgungsbez眉ge erhalten und somit nicht mehr zum beg眉nstigten Personenkreis des 搂 2 AltTZG 驳别锄盲丑濒迟.
Der hiergegen gerichteten Klage gab das FG statt. Der streitige Aufstockungsbetrag sei gem盲脽 搂 3 Nr. 28 EStG steuerfrei. Der Umstand, dass der Betrag erst nach dem Eintritt des Kl盲gers in den Ruhestand an diesen ausgezahlt worden sei, stehe dem nicht entgegen. Anders, als das FA meine, m眉ssten die Voraussetzungen des 搂 2 AltTZG hierf眉r nicht im Zeitpunkt des Zuflusses vorliegen, sondern in dem Zeitraum, f眉r den der Aufstockungsbetrag geleistet worden sei (FG K枚ln, Urteil vom 22.11.2021, 6 K 1902/19, 亿兆体育-Index 15078531, EFG 2022, 499).
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Entscheidung
Die Revision des FA hat der BFH als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen.
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Hinweis
1. Nach 搂 3 Nr. 28 EStG sind unter anderem Lohnzuschl盲ge, die der Arbeitgeber als Aufstockungsbetr盲ge i.S.d. 搂 3 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a AltTZG gew盲hrt, steuer颅frei. Sie unterliegen als Lohnersatzleistung nach 搂 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. g EStG allerdings dem Progressionsvorbehalt.
2. Ein solcher Aufstockungsbetrag liegt vor, wenn der Arbeitgeber aufgrund eines Tarifvertrags, einer Regelung der Kirchen und der 枚ffentlich-rechtlichen Religionsgesellschaften, einer Betriebsvereinbarung oder einer Vereinbarung mit dem Arbeitnehmer das Regelarbeitsentgelt f眉r die Altersteilzeitarbeit um mindestens 20 % aufgestockt hat, wobei die Aufstockung auch weitere Entgeltbestandteile umfassen kann.
3. Ma脽geblich f眉r die Frage, ob ein steuerbeg眉nstigter Aufstockungsbetrag vorliegt, sind damit zuv枚rderst die zwischen den Arbeitsvertragsparteien im Altersteilzeit-Arbeitsvertrag getroffenen Vereinbarungen. Denn in der Altersteilzeitvereinbarung ist auch zu regeln, in welchem Umfang (dem Grunde und der H枚he nach) der Arbeitgeber zur Aufstockung des Arbeitsentgelts verpflichtet ist. Ob es sich um feste oder variable oder (unter Umst盲nden) auch erfolgsabh盲ngige Gehaltsbestandteile handelt, ist unerheblich. Entscheidend ist lediglich, dass die Verpflichtung des Arbeitgebers auf einem Tarifvertrag, einer Regelung der Kirchen und der 枚ffentlich-rechtlichen Religionsgesellschaften, einer Betriebsvereinbarung oder einer Individualvereinbarung mit dem Arbeitnehmer gr眉ndet.
4. Dies gilt insbesondere f眉r Entgeltbestandteile, die nicht zum regelm盲脽igen Arbeitsentgelt und damit zu dem "auf einen Monat entfallende[n] vom Arbeitgeber regelm盲脽ig zu zahlende[n] sozialversicherungspflichtige[n] Arbeitsentgelt" gem盲脽 搂 6 Abs. 1 Satz 1 AltTZGz盲hlen. Denn eine gesetzliche Pflicht zur Aufstockung f眉r Entgeltbestandteile, die nicht regelm盲脽ig anfallen, wie Einmalzahlungen, besteht nicht.
5. Ungeschriebene Voraussetzung der Steuerbefreiung gem盲脽 搂 3 Nr. 28 EStG i.V.m. 搂 3 Abs. 1 Nr. 1 AltTZG ist zudem, dass der altersteilzeitnehmende Arbeitnehmer die pers枚nlichen Voraussetzungen gem盲脽 搂 2 AltTZG erf眉llt. Daher kommt die Steuerfreiheit mit Ablauf des Kalendermonats, in dem der Arbeitnehmer die Altersteilzeitarbeit beendet oder die f眉r ihn geltende gesetzliche Altersgrenze f眉r die Regelaltersrente erreicht hat, nicht mehr in Betracht.
6. Nach diesen Ma脽st盲ben ...