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Leitsatz (amtlich)

Eine K枚rperschaft des 枚ffentlichen Rechts kann sich auch insoweit unternehmerisch i.S. von 搂 2 Abs.3 UStG 1973 bet盲tigen, als sie gesetzlich zugewiesene Aufgaben erf眉llt und konkurrierende private Unternehmer nicht vorhanden sind. Entscheidend ist, ob die K枚rperschaft des 枚ffentlichen Rechts T盲tigkeiten ausf眉hrt, wie sie auch von einem privaten Unternehmer ausgef眉hrt werden k枚nnen.

Orientierungssatz

Die gesetzlich zugewiesene Betreuung des Privatwaldes ist zwar eine 枚ffentlich-rechtliche Aufgabe, begr眉ndet aber --anders als die Forstaufsicht-- keine hoheitliche T盲tigkeit, die allein nichtsteuerbare Ums盲tze in Aus眉bung 枚ffentlicher Gewalt ausl枚st.

Normenkette

UStG 1973 搂 2 Abs. 3

Tatbestand

I. Die Kl盲gerin, Revisionskl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin) ist gem盲脽 搂 1 Abs.2 des Nieders盲chsischen Gesetzes 眉ber Landwirtschaftskammern (LWKG) i.d.F. vom 1.Juni 1967 (Nieders盲chsisches Gesetz- und Verordnungsblatt --GVBl ND-- 1967, 223) eine K枚rperschaft des 枚ffentlichen Rechts. Sie hat nach 搂 2 Abs.1 LWKG die Aufgabe, im Einklang mit den Interessen der Allgemeinheit die Landwirtschaft, zu der nach 搂 4 Abs.1 LWKG auch die Forstwirtschaft geh枚rt, zu f枚rdern und ihre fachlichen Belange wahrzunehmen. Dabei hat sie (als Pflichtaufgaben nach 搂 2 Abs.2 LWKG) u.a.

a) die landwirtschaftliche Erzeugung durch geeignete Einrichtungen und Ma脽nahmen zu f枚rdern und zu steigern,

c) Wirtschaftsberatung und Wirtschaftsbetreuung durchzuf眉hren,

e) Ma脽nahmen zur G眉tef枚rderung und Standardisierung zu treffen sowie bei Fragen der Verwertung und des Absatzes landwirtschaftlicher Erzeugnisse mitzuwirken,

i) die Beh枚rden und Gerichte in Fachfragen der Landwirtschaft vor allem durch Erstattung von Gutachten zu unterst眉tzen und

k) bei den Preisnotierungen der Produktenb枚rsen und M盲rkte nach Ma脽gabe der gesetzlichen Vorschriften mitzuwirken.

Der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) unterwarf im Streitjahr 1977 ausgef眉hrte Leistungen der Kl盲gerin aus den Bereichen der Landwirtschaftlichen Untersuchungs- und Forschungsanstalt (LUFA), der Abteilung Wirtschaftsberatung, der Landbauabteilung, der Forstabteilung und der Milchwirtschaftlichen Lehr- und Untersuchungsanstalt (MLUA) als Leistungen im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art (搂 2 Abs.3 des Umsatzsteuergesetzes --UStG-- 1973) der Umsatzsteuer. Im Umsatzsteuerbescheid f眉r 1977 vom 15.Februar 1983 wurde die Steuer mit ... DM festgesetzt.

Die Klage mit dem Antrag, die Steuer auf ./. ... DM festzusetzen, hatte zum (geringen) Teil Erfolg.

Gegen das Urteil des Finanzgerichts (FG) haben FA und Kl盲gerin Revisionen eingelegt.

Die Kl盲gerin r眉gt mit ihrer Revision Verletzung des 搂 2 Abs.3 UStG 1973 i.V.m. 搂 1 Abs.1 Nr.6 und 搂 4 des K枚rperschaftsteuergesetzes (KStG) 1977. Sie vertritt im wesentlichen die Auffassung, bei den streitigen T盲tigkeiten 枚ffentliche Gewalt im Sinn der vorbezeichneten Vorschriften ausge眉bt zu haben; denn sie habe dabei Aufgaben erf眉llt, die ihr als K枚rperschaft des 枚ffentlichen Rechts zugewiesen seien. Die Zuweisung allein gen眉ge an sich. Dar眉ber hinaus seien diese T盲tigkeiten ihr als K枚rperschaft des 枚ffentlichen Rechts eigent眉mlich und vorbehalten; denn es handle sich um T盲tigkeiten im 枚ffentlichen Interesse.

Die Kl盲gerin beantragt sinngem盲脽, das Urteil aufzuheben und die Umsatzsteuer auf ./. ... DM festzusetzen.

Das FA r眉gt mit seiner Revision ebenfalls Verletzung des 搂 2 Abs.3 UStG 1973, soweit das FG die Ums盲tze der Forstabteilung der Kl盲gerin als Aus眉bung 枚ffentlicher Gewalt beurteilte.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben, die Umsatzsteuer 1977 auf ... DM festzusetzen und die Klage (mit Ausnahme des Bereichs Wirtschaftsberatung) abzuweisen.

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II. 1. Die Revision des FA ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur beantragten Umsatzsteuerfestsetzung f眉r 1977 in H枚he von ... DM.

Das FA hat seine Revision auf fehlerhafte Beurteilung folgender Ums盲tze beschr盲nkt:

Erstellung von Betriebsgutachten und Betriebswerken f眉r Forstbetriebe (brutto ... DM),

Waldbewertung (brutto ... DM),

forstwirtschaftliche Beratung privater Waldbesitzer (brutto ... DM),

Holzaufma脽 (brutto ... DM),

Betreuung forstwirtschaftlicher Zusammenschl眉sse (brutto ... DM) und

Vermittlung von Forstpflanzen (brutto ... DM).

Das FG hat aufgrund der Feststellung, im Kammerbezirk der Kl盲gerin gebe es keine nennenswerte Betreuung der privaten Waldbesitzer durch private Unternehmer, die Auffassung vertreten, die 枚ffentliche Hand trete mit privaten Unternehmern insoweit nicht in Wettbewerb. Damit sei die Betreuung des Privatwalds, die die Kl盲gerin nach 搂 9 des Landeswaldgesetzes Niedersachsen (GVBl ND 1973, 233) wahrzunehmen habe, ihr eigent眉mlich und vorbehalten, also nicht steuerbar. Der Senat teilt diese Auffassung nicht.

a) Ums盲tze einer K枚rperschaft des 枚ffentlichen Rechts sind nicht nach 搂 2 Abs.3 UStG 1973 steuerbar (beruhen also nicht auf einer gewerblichen oder beruflichen Bet盲tigung im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art i.S. von 搂 1 Abs.1 Nr.6, 搂 4 KStG 1977), wenn sie aus einer T盲tigkeit herr眉hren, die dem Tr盲ger der 枚ffentlichen Gewalt eigent眉mlich und vorbehalten ist. Diese Auslegung des gesetzlich nicht umschriebenen Begriffs der Aus眉bung "枚ffentlicher Gewalt" --der fr眉her unmittelbar in 搂 2 Abs.3 UStG 1951 verwendet wurde und jetzt durch die Verweisung des 搂 2 Abs.3 UStG 1967 bis 1980 auf das KStG weiterhin ma脽geblich ist-- entspricht der st盲ndigen Rechtsprechung von Reichsfinanzhof (RFH) und Bundesfinanzhof --BFH-- (Gutachten des RFH vom 9.Juli 1937 V D 1/37, RFHE 42, 253, RStBl 1937, 1306, und vom 2.Juli 1938 Gr.S.D 5/38, RFHE 44, 198, RStBl 1938, 743; Urteile des BFH z.B. vom 18.August 1966 V 21/64, BFHE 87, 228, BStBl III 1967, 100, und vom 14.April 1983 V R 3/79, BFHE 138, 260, BStBl II 1983, 491). Die Rechtsprechung hob stets hervor, da脽 bei dieser umsatzsteuerrechtlichen Abgrenzung ein strenger Ma脽stab anzuwenden sei, den der Grundsatz der Gleichm盲脽igkeit der Besteuerung hier in besonderem Ma脽 verlange. Der private Unternehmer d眉rfe nicht durch den Wettbewerb mit K枚rperschaften 枚ffentlichen Rechts benachteiligt werden. 脺bernehme die 枚ffentliche Hand in gr枚脽erem Umfang Aufgaben, wie sie auch Privatpersonen aus眉bten, und trete sie dadurch auch nur ungewollt in Wettbewerb zur privaten Wirtschaft, so sei die T盲tigkeit nicht mehr der 枚ffentlichen Hand eigent眉mlich und vorbehalten, also keine hoheitliche T盲tigkeit (vgl. BFHE 87, 228, BStBl III 1967, 100, und Urteil vom 13.April 1961 V 120/59 U, BFHE 73, 84, BStBl III 1961, 298). Unternehmerische T盲tigkeit ist nach der Rechtsprechung somit anzunehmen, wenn sich die K枚rperschaft 枚ffentlichen Rechts in Bereichen der privatunternehmerischen Berufs- und Gewerbeaus眉bung bewegt.

Der BFH hat die Auslegungskriterien wegen im wesentlichen gleichf枚rmiger Erl盲uterung und im wesentlichen gleichartiger Funktion des Begriffs der "Aus眉bung 枚ffentlicher Gewalt" im Umsatz-, K枚rperschaft- und Gewerbesteuerrecht soweit m枚glich 眉bereinstimmend herangezogen (zum Rechtszustand nach 搂 2 Abs.2 der Gewerbesteuer-Durchf眉hrungsverordnung --GewStDV--, 搂 4 der K枚rperschaftsteuer-Durchf眉hrungsverordnung --KStDV--, 搂 19 der Durchf眉hrungsbestimmungen zum Umsatzsteuergesetz --UStDB 1951-- vgl. BFH-Urteil vom 21.November 1967 I 274/64, BFHE 91, 98, BStBl II 1968, 218). Nach dem vorbezeichneten Urteil ist im Unterschied zu einer an sich m枚glichen privatwirtschaftlichen T盲tigkeit der 枚ffentlich-rechtlichen K枚rperschaft f眉r die Aus眉bung der 枚ffentlichen Gewalt kennzeichnend die Erf眉llung 枚ffentlich-rechtlicher Aufgaben, die aus der Staatsgewalt abgeleitet sind und staatlichen Zwecken dienen.

b) Aus diesen Grunds盲tzen folgt --entgegen der Ansicht des FG-- nicht, da脽 die Kl盲gerin wegen Zuweisung der Betreuung des Privatwaldes als Pflichtaufgabe durch 搂 9 des Landeswaldgesetzes Niedersachsen und mangels tats盲chlichen Wettbewerbs durch private Unternehmer bez眉glich der streitbefangenen Bet盲tigung 枚ffentliche Gewalt i.S. von 搂 2 Abs.3 UStG 1967/1973 i.V.m. 搂 4 Abs.5 KStG 1977 补耻蝉眉产迟别.

aa) Die gesetzliche Zuweisung der Privatwaldbetreuung als Pflichtaufgabe der Kl盲gerin reicht nicht zur Begr眉ndung nichtsteuerbarer Ums盲tze in Aus眉bung 枚ffentlicher Gewalt aus, weil es sich nicht um die Zuweisung hoheitlicher T盲tigkeit handelt.

Nach der Rechtsprechung des Senats sind zwar einer 枚ffentlich- rechtlichen K枚rperschaft regelm盲脽ig die Aufgaben eigent眉mlich und vorbehalten, die ihr durch Gesetz ausdr眉cklich zugewiesen sind. Dabei hat der Senat aber nicht das Bestehen einer Zuweisungsnorm allein als ausreichend angesehen, wie sich schon aus der Verkn眉pfung der Auslegungskriterien "eigent眉mlich und vorbehalten" ergibt. Der BFH hat "unter Anlegung eines strengen Ma脽stabs" jeweils gepr眉ft, ob und welche konkreten Aufgaben der K枚rperschaft 枚ffentlichen Rechts zugewiesen wurden und ob die K枚rperschaft 枚ffentlichen Rechts eine ihr gesetzlich 眉bertragene allgemeine Funktion nach dem Charakter der einzelnen T盲tigkeiten (Ums盲tze) durch hoheitliche oder privatwirtschaftliche Mittel verwirklicht (vgl. BFHE 87, 228, BStBl III 1967, 10; BFHE 73, 84, BStBl III 1961, 298, und Urteil des BFH vom 18.Februar 1970 I R 157/67, BFHE 99, 42, BStBl II 1970, 519).

Die Zuweisung der Betreuung des Privatwalds als Pflichtaufgabe der Kl盲gerin durch 搂 9 des Landeswaldgesetzes Niedersachsen beruht auf preu脽ischem Vorbild aus dem 19.Jahrhundert. In S眉ddeutschland 眉bt hingegen die Staatsforstverwaltung die forstliche Betreuung des Privatwalds aus (vgl. Kurt Mantel, Forstliche Rechtslehre, 2.Aufl., 1984, S.14 f.). Forstliche Betreuung unterscheidet sich von den Aufgaben der Forstaufsicht. Sie wird als wichtige Ma脽nahme zur F枚rderung der nicht staatlichen Waldbesitzer angesehen und umfa脽t die Beratung der Waldbesitzer und die 眉berwiegend in deren betrieblichem Interesse liegenden forstbetrieblichen Ma脽nahmen. Es handelt sich nach Mantel (a.a.O., S.41) um eine "Verwaltungs- oder Wohlfahrtspflege". Forstaufsicht kann hingegen mit staatlicher Zwangsgewalt vorgehen (z.B. zur Durchsetzung von Aufforstungen) oder sich f枚rdernd auswirken, wie z.B. durch Genehmigung von Wirtschaftspl盲nen und durch laufende Betriebsaufsicht.

Die Betreuung des Privatwalds ist somit zwar eine 枚ffentlich- rechtliche Aufgabe (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 11.Juli 1963 III ZR 227/61, Monatsschrift f眉r Deutschen Recht --MDR-- 1963, 990). Sie wurde durch die Organisationsvorschrift des 搂 9 des Landeswaldgesetzes Niedersachsen aus dem privatrechtlichen Wirkungskreis der 枚ffentlichen Hand, zu dem sie grunds盲tzlich geh枚ren w眉rde, deren 枚ffentlich-rechtlichem Bereich zugeordnet (vgl. auch BGH-Urteil vom 11.Juli 1963 III ZR 61/62, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1963, 1782). Wie bereits der BGH zur Vermittlung von Forstpflanzen ausgef眉hrt hat (MDR 1963, 990), handelte die Kl盲gerin insoweit bei Erf眉llung ihrer Aufgaben aber nicht mit Mitteln des 枚ffentlichen Rechts, sondern in den Formen des Privatrechts.

Diese Abgrenzung deckt sich im Ergebnis mit der umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung der Bet盲tigung der Kl盲gerin gem盲脽 搂 2 Abs.3 UStG 1973 nach dem Inhalt der Leistung. Die durch die Revision des FA zur Beurteilung gestellten Ums盲tze (Begutachtung, Pflanzenvermittlung, Holzaufma脽 usw.) betreffen Leistungen, wie sie auch private Unternehmer mit entsprechenden Kenntnissen anhand der ggf. von der Kl盲gerin aufgestellten oder sich aus besonderen Normen ergebenden Rahmenbedingungen erbringen k枚nnten und die ein Waldbesitzer von diesen, w盲ren sie vorhanden, verlangen k枚nnte. Da脽 mit den genannten Leistungen der Kl盲gerin, die im wesentlichen aus betrieblichem Interesse der Waldbesitzer erfolgen, zugleich Allgemeininteressen der Waldbewirtschaftung erf眉llt werden, bewirkt nicht, da脽 die der Art nach unternehmerische T盲tigkeit zu einer hoheitlichen T盲tigkeit w眉rde.

bb) In bezug auf die Ums盲tze der Forstabteilung der Kl盲gerin (soweit von der Revision des FA betroffen) hat das FG insbesondere die Wettbewerbssituation rechtlich unzutreffend gewertet. Da脽 der Wettbewerbsvorbehalt im Sinn der eingangs dargestellten Abgrenzungsregeln der Rechtsprechung nicht auf tats盲chlich vorhandenen Wettbewerb begrenzt sein kann, ergibt sich schon aus der Vorschrift des 搂 4 Abs.5 Satz 2 KStG 1977, auf die sich 搂 2 Abs.3 UStG 1973 bezieht: Danach reichen Zwangs- oder Monopolrechte (also der Ausschlu脽 von Wettbewerb) f眉r die Annahme eines Hoheitsbetriebs nicht aus. Eine andere Beurteilung lie脽e die gesetzlich nicht gewollte Ungleichbehandlung durch blo脽e Organisationsregelung zu (vgl. Prugger, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 1983, 147) und w眉rde im wesentlichen zu Zufallsergebnissen f眉hren. Soweit der BFH vereinzelt auf tats盲chlichen Wettbewerb abgestellt hat (z.B. Urteil vom 13.April 1961 V 120/59 U, BFHE 73, 84, BStBl III 1961, 298), beruht dies auf dem jeweils festgestellten Sachverhalt (vgl. demgegen眉ber BFHE 87, 228, BStBl II 1967, 100). 脺bereinstimmend mit dieser Abgrenzung definiert auch der BGH im Rahmen der (vergleichbaren) Erfassung sog. wirtschaftlicher Unternehmen 枚ffentlich-rechtlicher K枚rperschaften als Gewerbebetriebe i.S. des 搂 196 Abs.1 Nr.1 des B眉rgerlichen Gesetzbuches (BGB) letztere ausdr眉cklich als "solche Einrichtungen und Anlagen, die auch von einem Privatunternehmen mit der Absicht der Erzielung dauernder Einnahmen betrieben werden k枚nnen und gelegentlich auch betrieben werden" (Urteil vom 2.Juli 1985 X ZR 77/84, NJW 1985, 3063, mit Nachweisen).

2. Die Revision der Kl盲gerin ist unbegr眉ndet.

Wie bereits unter 1. dargelegt, kann entgegen der Auffassung der Kl盲gerin eine gesetzliche Aufgabenzuweisung und das tats盲chliche Fehlen von Wettbewerb bez眉glich bestimmter Leistungen diese nicht zur "Aus眉bung 枚ffentlicher Gewalt" machen. Das FG hat bez眉glich der hier streitigen Leistungen der Kl盲gerin (眉berwiegend Untersuchungs- und Beratungsleistungen sowie die 脺bernahme der Bauleitung bei landbautechnischen Ma脽nahmen z.B. von Wasser- und Bodenverb盲nden) die oben dargestellten Rechtsprechungsgrunds盲tze zur Erfassung unternehmerischer Bet盲tigung der 枚ffentlichen Hand zutreffend angewendet. Soweit das FG davon ausging, da脽 die einzelnen selbst盲ndigen Einrichtungen der Kl盲gerin sich innerhalb ihrer Gesamtbet盲tigung wirtschaftlich heraush枚ben (搂 4 Abs.1 KStG 1977), ergeben sich revisionsrechtlich keine Angriffspunkte.

Fundstellen