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Entscheidungsstichwort (Thema)

R眉ckforderungsbescheid gegen Zessionar

Leitsatz (NV)

1. Der - nunmehr in 搂 37 Abs. 2 AO 1977 geregelte - R眉ckforderungsanspruch ist ein eigenst盲ndiger Anspruch auf R眉ckgew盲hrung einer zu Unrecht gew盲hrten Leistung. Er h盲ngt nicht vom Bestehen eines Steuerschuldverh盲ltnisses zwischen der ihn geltend machenden Finanzbeh枚rde und dem Anspruchsgegner ab.

2. Auch nach der Reichsabgabenordnung kann sich der R眉ckforderungsanspruch wegen zu Unrecht erstatteter Steuern gegen den Zessionar als Leistungsempf盲nger richten.

Normenkette

AO 搂听91 Abs. 1, 搂听229 Nr. 7; AO 1977 搂 37 Abs. 2; FGO 搂 118 Abs. 2; HGB 搂听149 S. 2, 搂听161 Abs. 2

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionskl盲ger (Kl盲ger) war alleiniger Kommanditist der KG, die 1971 gegr眉ndet wurde und im September 1973 ihre T盲tigkeit einstellte. Laut Eintragung im Handelsregister des Amtsgerichts vom Oktober 1973 hatte der Kl盲ger Einzelprokura. Gem盲脽 Eintragung im Handelsregister vom Mai 1975 ist die Gesellschaft aufgel枚st und sind Firma und Prokuren erloschen.

Aufgrund der vom Kl盲ger im Namen der KG abgegebenen und f眉r endg眉ltig erkl盲rten Umsatzsteuervoranmeldung f眉r die Monate Januar bis September 1973 ergab sich ein Vorsteuer眉berschu脽 von . . . DM, der vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA -) teilweise aufgerechnet und teilweise ausbezahlt wurde.

Eine Umsatzsteuererkl盲rung f眉r 1973 wurde nicht abgegeben. Das FA sch盲tzte daher die Besteuerungsgrundlagen. Im Umsatzsteuerbescheid 1973 vom Juli 1975, adressiert an die KG zu H盲nden des Kl盲gers, behandelte das FA die steuerpflichtigen Ums盲tze aus Versehen als steuerfreie Ums盲tze und erkannte die angemeldeten Vorsteuerbetr盲ge in H枚he von . . . DM an, was zu einem 脺berschu脽 von . . . DM f眉hrte.

Auf Briefpapier der KG schrieb der Kl盲ger im Juli 1975 an das FA: ,,Das derzeitige Steuerguthaben bitte ich in voller H枚he zu erstatten. Sofern eine Nichtbarzahlung m枚glich sein sollte, bitte ich um 脺berweisung auf das Postscheckkonto Rechtsanwalt . . ., Nr.. . . in . . .." Unterzeichnet war das Schreiben lediglich mit dem Namenszug des Kl盲gers ohne weiteren Zusatz. Das FA 眉berwies im August 1975 einen Betrag von . . . DM auf das angegebene Konto.

Nachdem das FA sein Versehen erkannt hatte, verst盲ndigte es im August 1975 unverz眉glich telefonisch den Kl盲ger, da脽 eine Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeit des Steuerbescheids vom Juli 1975 erfolge. Im Mai 1980 erlie脽 das FA gegen den Kl盲ger einen R眉ckforderungsbescheid 眉ber . . . DM, nachdem es zuvor einen Vorsteuer眉berschu脽 von . . . DM anerkannt hatte. Durch Einspruchsentscheidung setzte das FA den zur眉ckgeforderten Betrag auf . . . DM herab und wies den Einspruch im 眉brigen zur眉ck.

Die hiergegen erhobene Klage blieb erfolglos.

Das Finanzgericht (FG) f眉hrte im wesentlichen aus, der Umsatzsteuerbescheid 1973 vom Juli 1975 habe keinen Steuererstattungsanspruch begr眉nden k枚nnen, weil er nicht dem Liquidator der in Liquidation befindlichen KG, sondern dem Kl盲ger bekanntgegeben worden sei, der im Juli 1975 nicht mehr befugt gewesen sei, die KG zu vertreten oder Steuerbescheide f眉r diese in Empfang zu nehmen.

Der R眉ckforderungsanspruch des FA sei rechtm盲脽ig, auch wenn die auf diesen Fall noch anwendbare Reichsabgabenordnung (AO) nicht wie 搂 37 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) ausdr眉cklich einen R眉ckforderungsanspruch f眉r zu Unrecht gew盲hrte Steuererstattungen vorsehe. Die an den Kl盲ger als Zessionar aufgrund fr眉herer Zessionen und nicht aufgrund einer Anweisung geleistete Auszahlung des Umsatzsteuerguthabens k枚nne von ihm zur眉ckgefordert werden, selbst wenn zwischen dem FA und der KG i.L. ein Steuererstattungsanspruch nicht bestanden habe, weil der Steuerbescheid vom Juli 1975 der KG gegen眉ber nicht wirksam geworden sei.

Der Kl盲ger k枚nne sich schlie脽lich nicht auf den Grundsatz von Treu und Glauben berufen, weil er mit der R眉ckforderung des zu Unrecht ausbezahlten Geldbetrages h盲tte rechnen m眉ssen.

Mit seiner vom FG zugelassenen Revision r眉gt der Kl盲ger zun盲chst

- die Anwendung von 搂 37 AO 1977 auf einen Vorgang, auf den noch die AO anzuwenden sei,

- die Nichtanwendung von 搂搂 783 ff. des B眉rgerlichen Gesetzbuches (BGB) und

- die Widerspr眉chlichkeit der tats盲chlichen Feststellungen des FG.

Er f眉hrt dazu u.a. aus, das Urteil der Vorinstanz sei in seinen tats盲chlichen Feststellungen widerspr眉chlich, weil darin einerseits in den Urteilsgr眉nden richtig festgestellt werde, die Zahlung sei aufgrund der Zahlungsanweisung vom Juli 1975 erfolgt, andererseits aber festgestellt werde, die Auszahlung des Steuerguthabens sei auf Grundlage einer Zession geschehen.

Es sei auch falsch, wenn das FG festgestellt habe, die Zession vom Oktober 1973 sei speziell f眉r das EUSt-Vorsteuerguthaben erfolgt; der Wortlaut der Zession gebe daf眉r nichts her. Au脽erdem habe eine Globalzession von 1971 bestanden, die nach wie vor wirksam gewesen sei.

Das FG sei zu Unrecht davon ausgegangen, da脽 keine gesonderte Vertretungsbefugnis des Kl盲gers f眉r die KG bestanden habe; der Kl盲ger habe f眉r das Gegenteil Beweis angetreten, der nicht erhoben worden sei.

Das FG habe es im 眉brigen vers盲umt, sich mit der Problematik der 搂搂 783 ff. BGB auseinanderzusetzen, die auch im Steuerrecht g盲lten, weil es zu Unrecht davon ausgegangen sei, da脽 der zur眉ckgeforderte Betrag aufgrund einer Zession und nicht einer Anweisung ausgezahlt worden sei. Selbst wenn man davon ausgehe, da脽 der streitige Betrag aufgrund einer Zession gezahlt worden sei, k枚nne sich der R眉ckforderungsanspruch nicht gegen den Kl盲ger als Zessionar, sondern nur gegen denjenigen richten, gegen den sich auch der Steueranspruch gerichtet habe. Der R眉ckforderungsanspruch k枚nne sich danach nur gegen die Steuerpflichtige (KG) richten.

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Die Revision ist unbegr眉ndet.

Die Vorinstanz hat zutreffend erkannt, da脽 der gegen den Kl盲ger erlassene R眉ckforderungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung rechtm盲脽ig ist. Denn der Vorsteuer眉berschu脽 ist ohne Rechtsgrund an den Kl盲ger als Zessionar ausgezahlt worden; der R眉ckforderungsanspruch gegen den Kl盲ger ist danach zu Recht geltend gemacht worden.

1. Der Umsatzsteuerbescheid 1973 vom Juli 1975, aufgrund dessen der Umsatzsteuer眉berschu脽 auf das Konto des Kl盲gers ausgezahlt wurde, war nicht wirksam. Gem盲脽 搂 91 Abs. 1 Satz 1 AO wird ein Steuerbescheid erst durch die Bekanntgabe an den Adressaten wirksam. Im vorliegenden Fall ist der Umsatzsteuerbescheid 1973 der KG i.L. nicht bekanntgegeben worden. Da die KG zum Zeitpunkt des Zugangs des Bescheids an den Kl盲ger bereits aufgel枚st war, h盲tte der Bescheid der in Liquidation befindlichen KG zu H盲nden des Liquidators (搂 161 Abs. 2 i.V.m. 搂 149 Satz 2 des Handelsgesetzbuches) bekanntgegeben werden m眉ssen.

Wie das FG f眉r den Senat bindend (搂 118 Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) festgestellt hat, war der Kl盲ger nicht befugt, die KG i.L. zu vertreten oder den Steuerbescheid f眉r sie in Emfpang zu nehmen.

Soweit der Kl盲ger mit der Revision r眉gt, das FG sei trotz gegenteiligen Beweisangebots davon ausgegangen, da脽 es keine Anhaltspunkte f眉r eine gesonderte Vertretungsbefugnis des Kl盲gers in bezug auf die KG gebe, kann hierin die R眉ge einer mangelnden Sachaufkl盲rung durch die Vorinstanz liegen. W盲re die R眉ge begr眉ndet, w眉rde dies zur Aufhebung der Bindungswirkung der Feststellungen des FG f眉hren (Gr盲ber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 2. Aufl., 搂 118 Rz.41). Die R眉ge greift jedoch nicht durch, denn der Kl盲ger hat - wie das FG zutreffend ausgef眉hrt hat - selbst nur vorgetragen, da脽 er ,,wohl am . . .1974" vom Verwaltungsratsvorsitzenden der AG gebeten worden sei, die Vertretung der KG ,,bis zur Liquidation" fortzuf眉hren. Daf眉r, da脽 er eine 眉ber diesen Zeitpunkt hinausreichende, zun盲chst neben der inzwischen - im Mai 1975 - im Handelsregister als erloschen eingetragene Prokura bestehende Vertretungsbefugnis hatte, hat der Kl盲ger substantiiert nichts vorgetragen. Hierzu w盲ren genaue Angaben dar眉ber erforderlich gewesen, wann, von wem und in welchem Umfang ihm nach dem . . .Mai 1975 eine Vollmacht zur Vertretung der KG i.L. erteilt worden sein sollte. Das FG war daher nicht verpflichtet, insoweit Beweis zu erheben.

Das FA hat den R眉ckforderungsbescheid zu Recht gegen den Kl盲ger gerichtet. Der R眉ckforderungsanspruch ist zwar in der AO nicht - wie in 搂 37 Abs. 2 AO 1977 - ausdr眉cklich geregelt. Die Zul盲ssigkeit eines R眉ckforderungsbescheids schon nach der AO is

t jedoch aus 搂 229 Nr.7 AO zu entnehmen, weil danach gegen Bescheide 眉ber die R眉ckforderung erstatteter Betr盲ge der Einspruch gegeben ist. Der R眉ckforderungsanspruch ist danach auch 枚ffentlich-rechtlicher Natur und kann mit den Mitteln der AO durchgesetzt werden (Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 29. Juni 1978 VI R 20/77, BFHE 125, 343, BStBl II 1978, 608, und vom 12. November 1985 VII R 119/81, BFH/NV 1986, 642). Er richtet sich auch nach der AO gegen den Leistungsempf盲nger als denjenigen, der auf Kosten der Allgemeinheit etwas ohne rechtlichen Grund empfangen hat. Leistungsempf盲nger ist im vorliegenden Fall nicht die KG, sondern der Kl盲ger. Denn wie die Vorinstanz insoweit ebenfalls f眉r den Senat bindend festgestellt hat, hat das FA den 脺berschu脽betrag an den Kl盲ger nicht aufgrund einer Zahlungsanweisung (vgl. dazu Senatsurteil in BFH/NV 1986, 642, und Senatsbeschlu脽 vom 8. April 1986 VII B 128/85, BFHE 146, 229, BStBl II 1986, 511) der KG, sondern aufgrund der bestehenden Zessionen ausgezahlt.

Der Einwand des Kl盲gers, die von der Vorinstanz getroffenen Feststellungen seien insoweit widerspr眉chlich, als auf S. . . . der Urteilsgr眉nde festgestellt sei, die Auszahlung sei aufgrund der Zahlungsanweisung vom Juli 1975 erfolgt, greift schon deshalb nicht durch, weil das FG auf S. . . . der Urteilsgr眉nde nur das Schreiben des Kl盲gers vom Juli 1975 zitiert, ohne dessen Rechtsqualit盲t und Urs盲chlichkeit f眉r die Auszahlung des Steuerguthabens zu w眉rdigen. Dies hat die Vorinstanz erst auf S. . . . der Urteilsgr眉nde getan, indem sie nach den festgestellten Umst盲nden eine Auszahlung des Steuerguthabens aufgrund blo脽er Anweisung ausdr眉cklich ausgeschlossen hat. Die durch die Vorinstanz vorgenommene W眉rdigung der festgestellten Umst盲nde (unstreitiges Vorliegen einer Globalzession 1971, deren Anzeige beim FA; Zession vom Oktober 1973 speziell f眉r Steuerguthaben von . . . DM; 眉bereinstimmende Behauptung von FA und Kl盲ger in R眉ckforderungsbescheid, Einspruchsentscheidung, Einspruchsbegr眉ndung und Klagebegr眉ndung, da脽 aufgrund der Zessionen gezahlt worden sei; mehrfaches Beweisangebot des Kl盲gers daf眉r, da脽 auch Zession vom Oktober 1973 dem FA vorgelegen habe) begegnet keinen revisionsrechtlichen Bedenken.

Der Kl盲ger ist als Zessionar Leistungsempf盲nger der an ihn gezahlten Steuererstattung und als solcher zur R眉ckzahlung verpflichtet.

Urspr眉nglich wurde der R眉ckforderungsanspruch zwar als ein umgekehrter Anspruch aus dem Steuerschuldverh盲ltnis angesehen, der nur gegen den Steuerbeteiligten (Zedenten), nicht aber gegen den Zessionar geltend gemacht werden konnte (BFH-Urteil vom 20. M盲rz 1964 V 302/60, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1964, 462). Der VI.Senat hat einen R眉ckforderungsanspruch aber auch gegen den Zessionar anerkannt, wenn ein Steuerschuldverh盲ltnis zwischen dem FA und dem Steuerpflichtigen tats盲chlich nicht bestand (BFHE 125, 343, BStBl II 1978, 608). Dar眉ber hinausgehend hat der erkennende Senat einen R眉ckforderungsanspruch gegen den Zessionar abweichend vom V.Senat (HFR 1964, 462) auch dann anerkannt, wenn zwischen dem FA und dem Steuerpflichtigen ein wirksames Steuerschuldverh盲ltnis bestand (Urteil vom 6. Dezember 1988 VII R 206/83, BFHE 155, 40, BStBl II 1989, 223; ebenso das in diesem Urteil zitierte Schrifttum zu 搂 37 Abs. 2 AO 1977; vgl. auch Urteile vom 14. Februar 1989 VII R 55/86, BFH/NV 1989, 751, und vom 6. Februar 1990 VII R 97/88, BFHE 160, 197, BStBl II 1990, 671). Denn er hat den R眉ckforderungsanspruch nicht nur als einen sich aus dem Steuerschuldverh盲ltnis ergebenden umgekehrten Erstattungsanspruch, sondern als einen eigenst盲ndigen Anspruch auf R眉ckgew盲hrung einer zu Unrecht gew盲hrten Leistung angesehen. Danach h盲ngt der R眉ckforderungsanspruch nicht vom Bestehen oder Nichtbestehen eines Steuerschuldverh盲ltnisses zwischen dem FA und demjenigen ab, gegen den es den R眉ckforderungsanspruch geltend macht; entscheidend ist nur, an wen die Steuer ohne steuerrechtlichen Grund erstattet wurde.

Dies gilt aber nicht erst, nachdem der R眉ckforderungsanspruch positiv-rechtlich in 搂 37 Abs. 2 AO 1977 geregelt ist, sondern bereits f眉r die Rechtslage nach der AO, die das Bestehen eines R眉ckforderungsanspruchs in 搂 229 Nr.7 AO voraussetzt. Mit 搂 37 Abs. 2 AO 1977 sollte nichts Neues geregelt, sondern nur verdeutlicht werden, was bereits in der AO angelegt war (vgl. Begr眉ndung zu 搂 199 Abs. 2 des Entwurfs einer Abgabenordnung - AO 1974 - BTDrucks VI/1982, S. 168).

Der R眉ckforderungsanspruch kann somit als ein eigenst盲ndiger Anspruch auch nach der AO gegen den Zessionar geltend gemacht werden, wenn mangels eines wirksam bekanntgegebenen Steuerbescheids an den Zessionar aufgrund eines nicht bestehenden Steuererstattungsanspruchs des Zedenten gezahlt wurde (vgl. bereits BFH in BFHE 125, 343, BStBl II 1978, 608). Der Kl盲ger, der als Zessionar in die Rechtsstellung des Zedenten eingetreten ist, hat in diesem Fall vom FA eine Leistung ohne rechtlichen Grund empfangen, die das FA von ihm zur眉ckfordern kann.

Der Senat weicht damit zwar von der Entscheidung des V.Senats in HFR 1964, 462 ab. Dies erfordert aber, wie der Senat bereits in BFHE 155, 40 (43), BStBl II 1989, 223 ausgef眉hrt hat, keine Vorlage an den Gro脽en Senat.

Das FG hat ferner zutreffend erkannt, da脽 der Kl盲ger sich im Hinblick auf die erst mehr als vier Jahre nach der Auszahlung geltend gemachte R眉ckforderung nicht auf den Grundsatz von Treu und Glauben berufen kann (vgl. zur Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben im Steuerrecht statt vieler BFH-Urteil vom 9. August 1989 I R 181/85, BFHE 158, 31, BStBl II 1989, 990). Dagegen spricht bereits, da脽 das FA - wie die Vorinstanz f眉r den Senat bindend festgestellt hat - dem Kl盲ger kurz nach der Auszahlung des Steuerguthabens im August 1975, n盲mlich am . . .August 1975, fernm眉ndlich mitgeteilt hat, der Betrag sei irrt眉mlich ausbezahlt worden und werde zur眉ckgefordert. Der Kl盲ger konnte also sp盲testens ab diesem Zeitpunkt nicht mehr darauf vertrauen, da脽 der gegen ihn bestehende R眉ckforderungsanspruch nicht geltend gemacht werde. Soweit der ausbezahlte Betrag nach der in der m眉ndlichen Verhandlung ge盲u脽erten Vorstellung des Kl盲gers zur Begleichung seiner Honorarforderungen gegen die KG dienen sollte, h盲tte er zumindest ab dem Zeitpunkt der fernm眉ndlichen Mitteilung durch das FA Veranlassung gehabt, die Erf眉llung seiner Honorarforderung von der KG i.L. auf andere Weise zu suchen.

Auf die vom Kl盲ger im Revisionsverfahren erst in der m眉ndlichen Verhandlung vor dem Senat behauptete fehlende Aktivlegitimation des FA zur Geltendmachung der Forderung konnte der Senat schon deshalb nicht eingehen, weil es sich bei den zur Begr眉ndung dieser Auffassung vorgetragenen Tatsachen um neues tats盲chliches Vorbringen handelt, das im Revisionsverfahren nicht ber眉cksichtigt werden kann (搂 118 Abs. 2 FGO).

Fundstellen