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Entscheidungsstichwort (Thema)

Rechtliches Geh枚r; R眉gen mangelnder Sachaufkl盲rung; Gesch盲ftsf眉hrerhaftung und Mitverschulden des FA; Haftung ist akzessorisch

Leitsatz (NV)

1. Eine Verletzung rechtlichen Geh枚rs kann nur geltend gemacht werden, wenn sie vor dem FG ger眉gt worden ist.

2. Bei der R眉ge mangelnder Sachaufkl盲rung hinsichtlich angeblich 眉bergangener Beweisantritte ist das Beweisthema anzugeben und die Stelle zu bezeichnen, wo der Beweisantritt erfolgt ist. Ferner mu脽 dargelegt werden, weshalb die Vorentscheidung auf einem solchen Verfahrensfehler beruhen kann und was das Ergebnis der Beweisaufnahme gewesen w盲re. Nur soweit das FG begr眉ndet hat, weshalb es einzelne Beweise nicht erhoben hat, gen眉gt die schlichte R眉ge der Nichtvernehmung.

3. Ein Beweisantrag darf nicht deshalb abgelehnt werden, weil das FG das Gegenteil der behaupteten Tatsache bereits als erwiesen ansieht. Die Nichtvernehmung eines Zeugen ist aber gerechtfertigt, wenn die vom Zeugen etwa zu belegenden Tatsachen rechtsunerheblich waren. Einem unsubstantiierten Beweisantrag mu脽 der Tatrichter keine Folge geben.

4. Die Geltendmachung der Haftung nach 搂 109 AO ist grunds盲tzlich nicht davon abh盲ngig, da脽 kein Mitverschulden des FA vorliegt. Das Mitverschulden des FA kann allenfalls im Rahmen der vom FA zu treffenden Ermessensentscheidung eine Rolle spielen.

5. Die Inanspruchnahme eines Gesch盲ftsf眉hrers als Haftenden setzt voraus, da脽 eine Steuerschuld besteht; denn die Haftung ist im Regelfall akzessorisch.

Normenkette

AO 搂搂听109, 118 S. 1; FGO 搂听118 Abs. 2, 搂听120 Abs. 2, 搂听155; ZPO 搂 295

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kl盲ger war von 1970 bis Ende 1974 einziger und mit Alleinvertretungsmacht ausgestatteter Gesch盲ftsf眉hrer einer GmbH. Diese stellte 1974 ihren Gesch盲ftsbetrieb ein, Das Amtsgericht lehnte am 29. Mai 1974 die Er枚ffnung des Konkursverfahrens mangels Masse ab. Am 19. Dezember 1974 wurde die Aufl枚sung der GmbH im Handelsregister eingetragen. Mit Bescheid vom 28. M盲rz 1974 nahm das FA den Kl盲ger als Haftenden wegen Steuerr眉ckst盲nden der GmbH in Anspruch, und zwar f眉r Umsatzsteuer 1971 bis 1974 einschlie脽lich S盲umniszuschl盲gen in H枚he von insgesamt 554 689,44 DM. Die f眉r die GmbH eingereichten Umsatzsteuervoranmeldungen hatte der Kl盲ger unterschrieben. Die nach diesen Anmeldungen vorauszuzahlenden Umsatzsteuern hatte die GmbH entrichtet. Aufgrund der Jahresabschl眉sse und der Umsatzsteuererkl盲rungen der GmbH sowie nach Durchf眉hrung einer Steuerfahndungspr眉fung bei der GmbH ergaben sich f眉r 1971 und 1972 Umsatzsteuernachzahlungen in H枚he von 259 541,06 DM bzw. 245 353,25 DM. F眉r beide Jahre wurde die GmbH aufgrund der f眉r sie eingereichten Umsatzsteuererkl盲rungen erkl盲rungsgem盲脽 veranlagt. Beide Erkl盲rungen hat der Kl盲ger unterschrieben. Ihre Entw眉rfe waren von den Wirtschaftspr眉fern der GmbH, die bei der Anfertigung der Erkl盲rungen mitgewirkt hatten, handschriftlich auf den 22. Juni 1973 datiert, dem Kl盲ger Ende Juni 1973 vorgelegt. Dem FA sind sie jedoch erst am 11. Dezember 1973 (Umsatzsteuererkl盲rung 1971) bzw. am 25. Januar 1974 (Umsatzsteuererkl盲rung 1972) zugegangen.

Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hatte teilweise Erfolg. Das Finanzgericht (FG) setzte den Haftungsbetrag auf 427 740,73 DM herab (Umsatzsteuer 1971: 218 073 DM; Umsatzsteuer 1972: 209 667,73 DM) und wies die Klage im 眉brigen ab. Zur Begr眉ndung f眉hrte es im wesentlichen aus: Der Kl盲ger habe die steuerlichen Pflichten der GmbH, die ihm als deren Gesch盲ftsf眉hrer obgelegen h盲tten, schuldhaft verletzt. Wegen der Umsatzsteuern f眉r Dezember 1973 und Januar 1974 sowie wegen der zum Gegenstand des Haftungsbescheids gemachten S盲umniszuschl盲ge k枚nne der Haftungsbescheid nicht aufrechterhalten werden. S盲mtliche dieser Abgaben seien nach dem 5. Dezember 1973 f盲llig geworden. F眉r diese Zeit k枚nne nicht ausgeschlossen werden, da脽 die Bank die Verf眉gungsmacht der GmbH 眉ber ihren Zahlungsverkehr eingeschr盲nkt gehabt habe.

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Die Revision ist nicht begr眉ndet.

1. Der Kl盲ger r眉gt Verletzung rechtlichen Geh枚rs. Er sieht eine solche Verletzung offenbar darin, da脽 das FG bestimmte Akten nicht beigezogen und ihm bzw. seinem Proze脽bevollm盲chtigten nur sehr kurz die M枚glichkeit zur Einsichtnahme in die vorhandenen Akten gew盲hrt hatte. Eine Verletzung des rechtlichen Geh枚rs kann aber nur geltend gemacht werden, wenn sie vor dem FG ger眉gt worden ist (搂 155 der Finanzgerichtsordnung - FGO - i.V.m. 搂搂 295, 531, 558 der Zivilproze脽ordnung - ZPO -; Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 5. Oktober 1967 V B 29/67, BFHE 90, 452, BStBl II 1968, 179, und vom 18. Dezember 1970 VI R 313/68, BFHE 102, 202, BStBl II 1971, 591; Gr盲ber, Finanzgerichtsordnung, 搂 115 Anm. 19 C, 搂 119 Anm. 1 C, 搂 120 Anm. 20). Zu einer ordnungsm盲脽igen Revisionsr眉ge geh枚rt unter diesen Umst盲nden, da脽 der Revisionskl盲ger darlegt, wie er sich in der m眉ndlichen Verhandlung vor dem FG gegen die angebliche Verletzung des rechtlichen Geh枚rs zur Wehr gesetzt hat (搂 120 Abs. 2 Satz 1 FGO; BFHE 90, 452, BStBl II 1968, 179). Derartige Ausf眉hrungen sind in der Revisionsbegr眉ndung des Kl盲gers nicht enthalten. Ob die Ausf眉hrungen des Kl盲gers zu dieser Frage im Schriftsatz vom 7. August 1981 als ausreichende R眉ge angesehen werden k枚nnten, bedarf keiner Pr眉fung, weil dieser Schriftsatz nach Ablauf der Revisionsbegr眉ndungsfrist beim BFH eingegangen ist.

2. Die vorstehenden Ausf眉hrungen gelten entsprechend f眉r die R眉ge des Kl盲gers, das FG habe zu Unrecht nicht s盲mtliche Akten der GmbH beigezogen. Der Kl盲ger hat mit Schreiben vom 18. September 1979 das FG nur gebeten, bestimmte Unterlagen aus diesen Akten beizuziehen. Das FG hat den Proze脽bevollm盲chtigten des Kl盲gers mit Schreiben vom 4. August 1980 mitgeteilt, welche von der Staatsanwaltschaft angeforderten Unterlagen dem FG vorliegen, und den Proze脽bevollm盲chtigten anheimgestellt, diese Unterlagen einzusehen. Dem Kl盲ger war es also bis zur m眉ndlichen Verhandlung und in der Verhandlung selbst m枚glich, zu r眉gen, da脽 nicht alle f眉r die Entscheidung des Falles erforderlichen Akten beigezogen worden seien. Auch insoweit h盲tte zur ordnungsm盲脽igen R眉ge die Darlegung geh枚rt, da脽 der Kl盲ger bzw. seine Proze脽bevollm盲chtigten die Beiziehung weiterer Akten beantragt hatten. Der Kl盲ger hat dazu in der vor Ablauf der Begr眉ndungsfrist eingereichten Revisionsbegr眉ndung nichts ausgef眉hrt.

3. Der Kl盲ger hat ferner ger眉gt, das FG habe die von ihm beantragten Zeugenvernehmungen nicht vorgenommen. Auch insoweit entspricht die R眉ge des Kl盲gers nicht den Anforderungen des 搂 120 Abs. 2 FGO. Es m眉ssen die Tatsachen, die den Mangel ergeben, genau dargelegt werden. Nach st盲ndiger Rechtsprechung des BGH mu脽 daher bei der R眉ge mangelnder Sachaufkl盲rung - um eine solche handelt es sich hier - hinsichtlich angeblich 眉bergangener Beweisantritte das Beweisthema angegeben und die Stelle bezeichnet werden, wo der Beweisantritt erfolgt sein soll; bei umfangreichen Schrifts盲tzen mu脽 sogar die Seite eines Schriftsatzes angegeben werden. Ferner mu脽 dargelegt werden, weshalb die Vorentscheidung auf einem solchen Verfahrensfehler beruhen kann und was das Ergebnis der Beweisaufnahme gewesen w盲re (vgl. Gr盲ber, a.a.O., 搂 120 Anm. 20, mit zahlreichen Hinweisen auf die Rechtsprechung des BFH). Die Angaben des Kl盲gers in die Revisionsbegr眉ndung gen眉gen diesen Anforderungen nicht. Der Kl盲ger hat in seiner Revisionsbegr眉ndung im wesentlichen nur global darauf hingewiesen, da脽 er in seinen Schrifts盲tzen, die vom August 1974 an eingereicht worden seien, zahlreiche Zeugen f眉r die Richtigkeit seines Vorbringens benannt habe.

Nur soweit das FG selbst begr眉ndet hat, weshalb es einzelne Beweise nicht erhoben hat, ergeben sich die den angeblichen Verfahrensversto脽 begr眉ndenden Tatsachen aus dem Urteil selbst und ist ihre Angabe in der Revisionsbegr眉ndung nicht erforderlich; es gen眉gt die schlichte R眉ge der Nichtvernehmung (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts - BVerwG - vom 18. Dezember 1957 IV C 267.57, BVerwGE 6, 69; Gr盲ber, a.a.O., 搂 120 Anm. 20). Insoweit ist die R眉ge des Kl盲gers nicht wegen Versto脽es gegen 搂 120 Abs. 2 FGO unzul盲ssig. Sie ist aber nicht begr眉ndet.

a) Das FG hat zu Recht den Beweisantrag des Kl盲gers 眉bergangen, den damaligen Direktor der Bank zu vernehmen. Nach den Feststellungen der Vorinstanz - die der Kl盲ger nicht mit Verfahrensr眉gen angegriffen hat - hat der Kl盲ger diesen Zeugen daf眉r benannt, ,,in welcher Weise die Bank von ihren Rechten" aus Sicherungs眉bereignungsvertr盲gen Gebrauch gemacht hat (Schriftsatz des Kl盲gers vom 18. September 1979). Diesen Beweisantritt hat das FG zu Recht als nicht gen眉gend substantiiert verworfen. Einem unsubstantiierten Beweisantrag braucht der Tatrichter in der Regel keine Folge zu geben (vgl. BVerwG-Beschlu脽 vom 13. September 1973 II B 38.73, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1974, 307).

Relevant f眉r die Entscheidung konnten allenfalls Umst盲nde sein, die Einschr盲nkungen des Zahlungsverkehrs der GmbH durch Handlungen der Bank belegt h盲tten. Eine Beweisaufnahme allein 眉ber die Praxis der Bank hinsichtlich der Geltendmachung ihrer Rechte aus Sicherungs眉bereignungsvertr盲gen konnte dazu nichts Sachdienliches beitragen. Es konnte vom Kl盲ger erwartet werden, wenn er die Vernehmung des Direktors der Bank beantragte, diesen Antrag so zu begr眉nden, da脽 sich daraus ergab, zu welchen relevanten Tatsachen der Zeuge vernommen werden sollte. Es kann auch nicht davon ausgegangen werden, da脽 sich dem FG ohne einen so substantiierten Beweisantritt die Vernehmung des Zeugen aufdr盲ngen mu脽te. Das FG hat eingehend und plausibel begr眉ndet, wieso es aufgrund der Einlassungen des Kl盲gers selbst und weiterer Tatsachen zum Ergebnis gelangt ist, tats盲chliche Behinderungen durch die Bank seien vor dem 5. Dezember 1973 nicht vorgekommen.

b) Im Rahmen der Pr眉fung der Frage, ob ein Mitverschulden des FA an dem Steuerausfall gegeben sei, hat das FG begr眉ndet, warum es dem Beweisantrag des Kl盲gers nicht gefolgt ist, den ehemaligen Sachgebietsleiter der Vollstreckungsstelle des FA als Zeuge zu vernehmen. Es kann dahingestellt bleiben, ob die Begr眉ndung des FG, es k枚nne nicht angenommen werden, da脽 der Zeuge aus der Erinnerung andere Angaben machen w眉rde, als dem FG aus den Vollstreckungsakten ersichtlich seien, die Nichtvernehmung des Zeugen begr眉nden kann. Denn ein Beweisantrag darf nicht deshalb abgelehnt werden, weil das Gericht das Gegenteil der behaupteten Tatsache bereits als erwiesen ansieht (vgl. Urteil des erkennenden Senats vom 11. Januar 1977 VII R 4/74, BFHE 121, 152, BStBl II 1977, 310). Die Nichtvernehmung des Zeugen war aber deswegen gerechtfertigt, weil die vom Zeugen etwa zu belegenden Tatsachen rechtsunerheblich waren.

Die Geltendmachung der Haftung nach 搂 109 der Reichsabgabenordnung (AO) ist grunds盲tzlich nicht davon abh盲ngig, da脽 kein Mitverschulden des FA vorliegt. Die Grunds盲tze 眉ber die Bedeutung des Mitverschuldens im Rahmen des Schadensersatzrechts nach 搂 254 des B眉rgerlichen Gesetzbuches (BGB) k枚nnen im Rahmen der Geltendmachung einer Haftung nach 搂 109 AO allenfalls eine Rolle im Rahmen der vom FA nach 搂 118 AO zu treffenden Ermessensentscheidung spielen. Im vorliegenden Fall aber konnte das FG ein angebliches Mitverschulden des FA (Nichtbestehen auf fr眉herer Einreichung der Steuererkl盲rungen, Freigabe von gepf盲ndeten F盲ssern auf Intervention der Bank) schon deswegen unber眉cksichtigt lassen, weil dem Kl盲ger grobe Fahrl盲ssigkeit zur Last fiel, was seine Inanspruchnahme auch dann ermessensfehlerfrei erm枚glichte, wenn dem FA ein Mitverschulden zur Last zu legen w盲re. 脺berdies ist nach den tats盲chlichen Umst盲nden ein solches Mitverschulden auszuschlie脽en. Das FA hat Pflichten, die ihm gegen眉ber dem Kl盲ger oblagen, nicht verletzt (vgl. auch BFH-Urteil vom 11. August 1978 VI R 169/75, BFHE 125, 508, BStBl II 1978, 683). Das FA hatte dem Kl盲ger gegen眉ber nicht die Pflicht, ihn auf die ihm nach dem Gesetz obliegende Verpflichtung zur rechtzeitigen Einreichung der Steuererkl盲rungen hinzuweisen oder im Vollstreckungsverfahren auf Interventionen von Betroffenen wie der Bank nicht zu reagieren.

4. Keinen Erfolg hat auch die R眉ge des Kl盲gers, die errechneten Umsatzsteuersummen, f眉r die er haften solle, seien ziffernm盲脽ig nicht richtig. Der Kl盲ger begr眉ndet dieses Vorbringen mit dem Hinweis, das FG habe seinen Vortrag in der m眉ndlichen Verhandlung nicht ber眉cksichtigt, er habe seinen guten Willen hinsichtlich der Umsatzsteuer dadurch bewiesen, da脽 das FA noch im Jahr 1974 einen erheblichen Spirituosenbestand der GmbH in die Hand bekommen habe, der nicht der Bank 眉bereignet gewesen sei. Daraus ist zu entnehmen, da脽 der Kl盲ger nicht etwa behaupten wollte, die Umsatzsteuerschuld sei unrichtig festgesetzt worden, sondern darlegen wollte, man m眉sse ihm ein kooperatives Verhalten im Vollstreckungsstadium zugute halten. Das ist rechtlich jedoch nicht zutreffend. Es ist ohne Bedeutung, durch welche Handlungen der Kl盲ger etwa nachtr盲glich versucht haben sollte, dem FA wenigstens einen Teil der r眉ckst盲ndigen Steuern zukommen zu lassen. Im vorliegenden Rechtsstreit geht es ausschlie脽lich um die Frage, ob der Tatbestand des 搂 109 Abs. 1 AO erf眉llt ist. Das Gesetz sieht nicht vor, da脽 eine einmal entstandene Haftungsschuld durch ein bestimmtes nachtr盲gliches Verhalten des Haftenden entfiele.

5. Die Revisionsbegr眉ndung des Kl盲gers enth盲lt zahlreiche tats盲chliche Angaben, die in der Vorentscheidung keine St眉tze finden. Da der Kl盲ger keine zul盲ssigen und begr眉ndeten R眉gen vorgetragen hat, das FG habe unter Verletzung von Verfahrensvorschriften diese Fakten nicht festgestellt (vgl. 搂 118 Abs. 2 FGO), kann er mit diesem neuen tats盲chlichen Vorbringen in die Revisionsinstanz nicht geh枚rt werden. Die Gesamtw眉rdigung durch das FG ist aber nach st盲ndiger Rechtsprechung des BFH, wenn sie verfahrensrechtlich einwandfrei zustande gekommen und nicht durch Denkfehler oder Verletzung von Erfahrungss盲tzen beeinflu脽t ist, f眉r das Revisionsgericht bindend, auch wenn sie nicht zwingend, sondern nur m枚glich ist.

6. Die Inanspruchnahme des Kl盲gers als Haftenden setzt voraus, da脽 eine Steuerschuld besteht; denn die Haftung ist im Regelfall akzessorisch. Ein Haftungsschuldner hat daher das Recht einzuwenden, die Erstschuld bestehe dem Grunde oder der H枚he nach nicht oder nicht mehr (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 11. Aufl., 搂 191 AO 1977 Anm.25 mit Hinweisen auf die Rechtsprechung). Der Kl盲ger hat solche Einwendungen jedoch nicht erhoben. Die Steuerbescheide gegen die GmbH entsprechen nach den Feststellungen des FG den Jahreserkl盲rungen, die der Kl盲ger als Gesch盲ftsf眉hrer unterschrieben hat. Der Kl盲ger als Gesch盲ftsf眉hrer der GmbH hat, wie der Vorentscheidung mittelbar zu entnehmen ist, Rechtsbehelfe gegen die Bescheide nicht eingelegt (vgl. 搂 119 AO, 搂 166 der Abgabenordnung). Der Senat l盲脽t es daher dahingestellt sein, ob, da die Revision nur auf Verfahrensm盲ngel gest眉tzt worden ist, die Frage des Bestehens der Steuerschuld 眉berhaupt seiner Pr眉fung unterliegt (vgl. 搂 118 Abs. 3 FGO).

Fundstellen