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Entscheidungsstichwort (Thema)

R眉ckg盲ngigmachung eines Erwerbsvorgangs bei Abschluss des Aufhebungs- und des Weiterver盲u脽erungsvertrags durch vollmachtlose Vertreter

Leitsatz (NV)

1. Werden sowohl bei der Aufhebung des urspr眉nglichen Grundst眉ckskaufvertrags als auch bei dem nachfolgend beurkundeten Kaufvertrag mit dem Zweiterwerber die jeweiligen Vertragsbeteiligten vollmachtlos vertreten, beh盲lt der Ersterwerber die aus dem urspr眉nglichen Kaufvertrag erworbene Rechtsposition jedenfalls so lange, bis die Genehmigung des Aufhebungsvertrags wirksam wird.

2. Die M枚glichkeit des Ersterwerbers, seine Rechtsposition beim Abschluss des neuen Kaufvertrags zu verwerten, wird nicht allein dadurch ausgeschlossen, dass der neue Kaufvertrag mit dem Zweiterwerber zivilrechtlich erst nach dem Aufhebungsvertrag wirksam wird, weil die Genehmigungen der Vertragsbeteiligten des Kaufvertrags dem beurkundenden Notar erst nach den Genehmigungen der Vertragsparteien des Aufhebungsvertrags zugehen.

3. Bei der Frage, ob eine Kapitalgesellschaft als Ersterwerber die verbliebene Rechtsposition bei einer Weiterver盲u脽erung in ihrem eigenen (wirtschaftlichen) Interesse verwertet, sind der Kapitalgesellschaft auch die (wirtschaftlichen) Interessen des Alleingesellschafters zuzurechnen.

Normenkette

GrEStG 搂 16 Abs. 1 Nr. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Rz. 1

I. Kl盲gerin und Revisionsbeklagte (Kl盲gerin) ist eine GmbH, an der die C-GmbH zu 100 % beteiligt ist.

Rz. 2

Mit notariell beurkundetem Kaufvertrag vom 19. Dezember 2000 erwarb die Kl盲gerin von der K-GmbH, an der die C-GmbH eine Beteiligung von 40 % hielt, zum Teil neu errichtete, zum Teil grundrenovierte Eigentumswohnungen und Stellpl盲tze auf dem Grundst眉ck E. Der Gesamtkaufpreis betrug ca. 9,8 Mio. DM. Besitz, Nutzen und Lasten sollten am 19. Dezember 2000 auf die Kl盲gerin 眉bergehen. F眉r die Bauleistung 眉bernahm die K-GmbH die Gew盲hrleistung nach den Bestimmungen des B眉rgerlichen Gesetzbuchs (BGB). Zugunsten der Kl盲gerin wurden Auflassungsvormerkungen im Grundbuch eingetragen.

Rz. 3

Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt 鈥�-FA--) setzte f眉r den Erwerb mit bestandskr盲ftigem Bescheid vom 27. April 2001 Grunderwerbsteuer in H枚he von 344.373 DM gegen die Kl盲gerin fest.

Rz. 4

In der Folgezeit stellte sich heraus, dass das Geb盲ude insgesamt erhebliche M盲ngel aufwies.

Rz. 5

Am 9. April 2001 wurde 眉ber das Verm枚gen der K-GmbH das Insolvenzverfahren er枚ffnet und ein Rechtsanwalt zum Insolvenzverwalter bestellt. Im Schreiben vom 17. August 2001 erkl盲rte dieser, dass mit dem Kaufpreis die Lastenfreistellung nicht gew盲hrleistet sei. Die noch nicht als Eigent眉merin im Grundbuch eingetragene Kl盲gerin weigerte sich daraufhin, den geschuldeten Kaufpreis zu zahlen.

Rz. 6

Mit notariell beurkundeter Vereinbarung vom 20. Dezember 2001 wurde der Kaufvertrag vom 19. Dezember 2000 aufgehoben. Damit sollten s盲mtliche Anspr眉che zwischen den Vertragsparteien ausgeglichen sein. Die Kosten der Aufhebungsvereinbarung und deren Abwicklung sollte die Kl盲gerin tragen. Die Erkl盲rungen f眉r die Kl盲gerin und den Insolvenzverwalter gab eine Notarfachangestellte als vollmachtlose Vertreterin ab. Die Genehmigung des Insolvenzverwalters wurde am 21. Dezember 2001 notariell beurkundet, die Genehmigung der durch den Gesch盲ftsf眉hrer G vertretenen Kl盲gerin am 28. Dezember 2001.

Rz. 7

Ebenfalls mit notarieller Urkunde vom 20. Dezember 2001 verkaufte der Insolvenzverwalter die vom Aufhebungsvertrag betroffenen Eigentumswohnungen und Stellpl盲tze unter Ausschluss jeglicher Sachm盲ngelgew盲hrleistung zu einem Kaufpreis von ca. 6,6 Mio. DM an die F-GmbH, deren Anteile die C-GmbH zu 100 % hielt. Die Vertragsparteien erkl盲rten, jeweils vollmachtlos durch eine Notarfachangestellte vertreten, dass Besitz, Nutzen und Lasten bereits zum 9. April 2001 auf die F-GmbH 眉bergegangen seien. Der Vertrag wurde am 21. Dezember 2001 vom Insolvenzverwalter und am 28. Dezember 2001 von der F-GmbH, vertreten durch G, der auch Gesch盲ftsf眉hrer der F-GmbH war, genehmigt.

Rz. 8

Die von der Kl盲gerin im Hinblick auf den Aufhebungsvertrag vom 20. Dezember 2001 beantragte Aufhebung der Grunderwerbsteuerfestsetzung gem盲脽 搂 16 Abs. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) lehnte das FA mit Bescheid vom 10. Oktober 2002 ab. Der Einspruch wurde als unbegr眉ndet zur眉ckgewiesen.

Rz. 9

Die Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ging von einer R眉ckg盲ngigmachung des Erwerbsvorgangs aus. Durch den Aufhebungsvertrag habe der Insolvenzverwalter zwar nicht die urspr眉ngliche Rechtsstellung zur眉ckerhalten, weil er Besitz, Nutzungen und Lasten nicht wieder erlangt habe. Der Kl盲gerin sei aber nach Abschluss des Aufhebungsvertrags keine mit 搂 1 Abs. 2 GrEStG vergleichbare Rechtsposition verblieben, die ihr eine Verwertung der Eigentumswohnungen und Stellpl盲tze erm枚glicht h盲tte. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1655 ver枚ffentlicht.

Rz. 10

Mit der Revision r眉gt das FA fehlerhafte Anwendung des 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG.

Rz. 11

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Rz. 12

Die Kl盲gerin beantragt, die Revision zur眉ckzuweisen.

Rz. 13

Das FG habe im angefochtenen Urteil zwar festgestellt, die Weiterver盲u脽erung sei auch im Interesse der C-GmbH erfolgt, weil diese offensichtlich das Projekt habe weiterverfolgen wollen. Soweit diese Feststellung als bindend angesehen werde, werde aber mangelnde Sachaufkl盲rung ger眉gt.

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Rz. 14

II. Die Revision ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (搂 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Rz. 15

Entgegen der Auffassung des FG sind die Voraussetzungen f眉r eine Aufhebung des Grunderwerbsteuerbescheids nach 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG nicht erf眉llt. Der Kl盲gerin ist im Rahmen der Aufhebung des Kaufvertrags vom 19. Dezember 2000 eine Rechtsposition verblieben, die sie bei der vom Insolvenzverwalter vorgenommenen Ver盲u脽erung der Eigentumswohnungen und Stellpl盲tze an die F-GmbH im eigenen Interesse verwertet hat.

Rz. 16

1. Nach 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG wird eine Steuerfestsetzung auf Antrag aufgehoben, wenn ein Erwerbsvorgang vor dem 脺bergang des Eigentums am Grundst眉ck auf den Erwerber durch Vereinbarung der Vertragspartner innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer r眉ckg盲ngig gemacht wird.

Rz. 17

a) "R眉ckg盲ngig gemacht" ist ein Erwerbsvorgang, wenn 眉ber die zivilrechtliche Aufhebung des den Steuertatbestand erf眉llenden Rechtsgesch盲fts hinaus die Vertragspartner sich derart aus ihren vertraglichen Bindungen entlassen haben, dass die M枚glichkeit zur Verf眉gung 眉ber das Grundst眉ck nicht beim Erwerber verbleibt, sondern der Ver盲u脽erer seine urspr眉ngliche Rechtsstellung wiedererlangt (vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 19. M盲rz 2003 II R 12/01, BFHE 202, 383, BStBl II 2003, 770; vom 21. Februar 2006 II R 60/04, BFH/NV 2006, 1700; vom 25. April 2007 II R 18/05, BFHE 217, 276, BFH/NV 2007, 1792).

Rz. 18

b) Wird im Zusammenhang mit der Aufhebung eines Kaufvertrags 眉ber ein Grundst眉ck dieses weiterver盲u脽ert, ist f眉r die Anwendung des 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG entscheidend, ob f眉r den fr眉heren Erwerber trotz der Vertragsaufhebung die M枚glichkeit der Verwertung einer aus dem "r眉ckg盲ngig gemachten" Erwerbsvorgang herzuleitenden Rechtsposition verblieben und der Verk盲ufer demzufolge nicht aus seinen Bindungen entlassen war. Dabei ist 鈥�-anders als das FG meint鈥�- nicht ma脽gebend, ob die dem Ersterwerber verbliebene Rechtsposition einer Verwertungsbefugnis i.S. des 搂 1 Abs. 2 GrEStG vergleichbar ist.

Rz. 19

Dem Ersterwerber verbleibt die M枚glichkeit der Verwertung einer Rechtsposition jedenfalls dann, wenn der Aufhebungs- und der Weiterver盲u脽erungsvertrag in einer einzigen Urkunde zusammengefasst sind. In diesem Fall hat er die rechtliche M枚glichkeit, die Aufhebung des urspr眉nglichen Kaufvertrags zum anschlie脽enden Erwerb des Grundst眉cks durch eine von ihm ausgew盲hlte dritte Person zu nutzen. Denn der Ver盲u脽erer wird aus seiner 脺bereignungsverpflichtung gegen眉ber dem fr眉heren Erwerber erst mit der Unterzeichnung des Vertrags durch alle Vertragsbeteiligten und damit erst in dem Augenblick entlassen, in dem er bereits wieder hinsichtlich der 脺bereignung des Grundst眉cks an den Zweiterwerber gebunden ist (BFH-Urteil vom 23. August 2006 II R 8/05, BFH/NV 2007, 273). Da sich diese Schlussfolgerung trotz gleicher Beweggr眉nde der Parteien m眉helos umgehen l盲sst, indem die Aufhebung des urspr眉nglichen und der Abschluss des neuen Kaufvertrags nacheinander beurkundet werden, kann der 鈥�-wie im Streitfall erfolgte-- Abschluss beider Vertr盲ge in aufeinanderfolgenden Urkunden nicht anders beurteilt werden als ihre Zusammenfassung in einer Urkunde (vgl. BFH-Urteil in BFHE 217, 276, BFH/NV 2007, 1792).

Rz. 20

Dies gilt grunds盲tzlich selbst dann, wenn sowohl der Aufhebungsvertrag als auch der nachfolgend beurkundete Weiterver盲u脽erungsvertrag durch jeweils vollmachtlose Vertreter abgeschlossen werden und daher zur Wirksamkeit noch der Genehmigung der Vertragsbeteiligten gem盲脽 搂 177 Abs. 1 i.V.m. 搂 184 Abs. 1 BGB bed眉rfen. In einem solchen Fall beh盲lt der Ersterwerber die aus dem urspr眉nglichen Kaufvertrag erworbene Rechtsposition jedenfalls so lange, bis die Genehmigung des Aufhebungsvertrags wirksam wird. Bis zu diesem Zeitpunkt ist er noch Inhaber s盲mtlicher Rechte und Pflichten aus dem Kaufvertrag. Die M枚glichkeit des Ersterwerbers, seine Rechtsposition beim Abschluss der weiteren Vertr盲ge zu verwerten, wird nicht allein dadurch ausgeschlossen, dass der neue Kaufvertrag mit dem Zweiterwerber zivilrechtlich erst nach dem Aufhebungsvertrag wirksam wird, weil die Genehmigungen der Vertragsbeteiligten des Kaufvertrags dem beurkundenden Notar erst nach den Genehmigungen der Vertragsparteien des Aufhebungsvertrags zugehen. Auch bei einem Abschluss des Aufhebungsvertrags und einem nachfolgend beurkundeten Abschluss des neuen Kaufvertrags zwischen pers枚nlich anwesenden Vertragsbeteiligten ist der Aufhebungsvertrag zivilrechtlich vor dem neuen Kaufvertrag wirksam, ohne dass sich dies auf die Anwendung des 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG auswirkt.

Rz. 21

c) Danach ist der Kl盲gerin aus dem Kaufvertrag vom 19. Dezember 2000 eine Rechtsposition verblieben, die sie im Rahmen der Weiterver盲u脽erung verwerten konnte. Insbesondere konnte sie sicherstellen, dass die Eigentumswohnungen und Stellpl盲tze an einen Erwerber ver盲u脽ert werden, mit dem sie einverstanden war. Der Aufhebungsvertrag zwischen der Kl盲gerin und der K-GmbH sowie der neue Kaufvertrag zwischen der K-GmbH und der F-GmbH sind am gleichen Tag nacheinander beurkundet und jeweils mit der Genehmigung durch die Vertragsbeteiligten wirksam geworden.

Rz. 22

2. Die Anwendung des 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ist nur dann ausgeschlossen, wenn der Ersterwerber die verbliebene Rechtsposition in seinem eigenen (wirtschaftlichen) Interesse verwertet hat (BFH-Urteile in BFHE 202, 383, BStBl II 2003, 770, und in BFH/NV 2006, 1700). Dies ist vorliegend der Fall.

Rz. 23

a) Eine Verwertung in diesem Sinne liegt vor, wenn die Einflussnahme des Ersterwerbers auf die Weiterver盲u脽erung Ausfluss der ihm verbliebenen Rechtsposition ist. 脺bt der Ersterwerber bei der erneuten Ver盲u脽erung eine ihm aus dem Erwerbsvorgang verbliebene Rechtsposition tats盲chlich nicht aus (so bei der Benennung eines Ersatzk盲ufers allein aufgrund des Verlangens des Verk盲ufers, vgl. BFH-Urteil vom 4. Dezember 1985 II R 171/84, BFHE 145, 448, BStBl II 1986, 271) oder handelt der Ersterwerber insoweit im ausschlie脽lichen Interesse eines Dritten, steht dies einer R眉ckg盲ngigmachung nach 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG nicht entgegen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 202, 383, BStBl II 2003, 770). Handelt der Ersterwerber dagegen bei der Verwertung seiner Rechtsposition auch im eigenen Interesse, also nicht ausschlie脽lich im Interesse eines anderen, sind die Voraussetzungen des 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG nicht erf眉llt. In diesem Fall sind die Interessen Dritter an der Weiterver盲u脽erung unbeachtlich.

Rz. 24

b) Ist Ersterwerber eine Kapitalgesellschaft, so muss sich diese f眉r die Beurteilung der Frage, ob eine ausschlie脽liche Verfolgung der Interessen Dritter vorliegt, die einer R眉ckg盲ngigmachung nach 搂 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG nicht entgegensteht, die Interessen derjenigen Person zurechnen lassen, die bei der Aus眉bung der Rechtsposition der Kapitalgesellschaft aus dem urspr眉nglichen Kaufvertrag gehandelt hat (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2006, 1700). Der Kapitalgesellschaft zuzurechnen sind auch die (wirtschaftlichen) Interessen des Alleingesellschafters, und zwar unabh盲ngig davon, ob es sich hierbei um eine nat眉rliche oder um eine juristische Person handelt. Denn der Alleingesellschafter kann ma脽geblich Einfluss auf die Angelegenheiten der Kapitalgesellschaft nehmen.

Rz. 25

c) Die Kl盲gerin hat ihre aus dem urspr眉nglichen Kaufvertrag entstandene Rechtsposition bei der Weiterver盲u脽erung im Interesse ihrer alleinigen Anteilseignerin, der C-GmbH, und damit nicht ausschlie脽lich im fremden Interesse verwertet.

Rz. 26

aa) Da die C-GmbH nicht nur zu 100 % an der Kl盲gerin (Ersterwerber), sondern daneben auch zu 100 % an der F-GmbH (Zweiterwerber) und zu 40 % an der K-GmbH (Ver盲u脽erer) beteiligt war, spricht der Beweis des ersten Anscheins daf眉r, dass die Weiterver盲u脽erung im wirtschaftlichen Interesse der C-GmbH erfolgt ist.

Rz. 27

bb) Dar眉ber hinaus hat das FG i.S. von 搂 118 Abs. 2 FGO festgestellt, dass die Eigentumswohnungen und Stellpl盲tze auch im Interesse der C-GmbH an die F-GmbH ver盲u脽ert wurden. Es hat den Sachverhalt sowie den Vortrag der Beteiligten gew眉rdigt und daraus die tats盲chliche Schlussfolgerung gezogen, die C-GmbH habe offensichtlich das Projekt auf dem Grundst眉ck E im Rahmen des Konzerns weiter durchf眉hren wollen, um die get盲tigten Investitionen nicht verfallen zu lassen, und deshalb die F-GmbH als Zweiterwerber pr盲sentiert. F眉r ein der Kl盲gerin zuzurechnendes Interesse der C-GmbH spreche, dass die Kl盲gerin zu Zugest盲ndnissen bereit gewesen sei und letztendlich sogar die Kosten des Aufhebungsvertrags 眉bernommen habe. Diese Schlussfolgerung ist m枚glich. Der f眉r die K-GmbH handelnde Insolvenzverwalter hat im Schreiben vom 17. August 2001 eingestanden, dass mit dem Kaufpreis, der im Kaufvertrag mit der Kl盲gerin vereinbart worden sei, die (vom Ver盲u脽erer zu erbringende) Lastenfreistellung nicht gew盲hrleistet werden k枚nne. Damit war die Durchf眉hrung des Kaufvertrags gef盲hrdet, und zwar aus einem Grund, der nicht im Verantwortungsbereich der Kl盲gerin lag. Dennoch hat sich die Kl盲gerin im Aufhebungsvertrag bereit erkl盲rt, die Kosten der Aufhebungsvereinbarung und deren Abwicklung zu 眉bernehmen. Mit der Aufhebung des Vertrags am 20. Dezember 2001 sollten zudem s盲mtliche Anspr眉che zwischen den Vertragsparteien ausgeglichen sein, obwohl die Kl盲gerin nach dem urspr眉nglichen Kaufvertrag Lasten, Steuern und Abgaben bereits mit Wirkung ab 19. Dezember 2000 zu tragen hatte. Selbst unter Ber眉cksichtigung der Tatsache, dass 眉ber das Verm枚gen der K-GmbH das Insolvenzverfahren er枚ffnet und damit eine Realisierung von m枚glichen Anspr眉chen unsicher war, kann aus dem Verhalten der Kl盲gerin geschlossen werden, dass sie dazu beitragen wollte, die weitere Durchf眉hrung des Projekts im Interesse der C-GmbH, ihrer Muttergesellschaft, sicherzustellen. Insoweit ist unerheblich, dass auch der Insolvenzverwalter zur Vermeidung einer Insolvenzanfechtung an der Aufhebung des urspr眉nglichen Kaufvertrags und der Weiterver盲u脽erung an die F-GmbH interessiert war.

Rz. 28

Die Kl盲gerin hat in Bezug auf die Feststellungen des FG keine zul盲ssigen und begr眉ndeten Revisionsgr眉nde vorgebracht. Die von ihr erhobene R眉ge, das FG habe den Sachverhalt entgegen 搂 76 Abs. 1 FGO unzureichend aufgekl盲rt, ist unzul盲ssig. Denn die Kl盲gerin hat keine konkreten Tatsachen genannt, die entscheidungserheblich und noch aufkl盲rungsbed眉rftig sind. Insoweit reicht es nicht aus, die Rechtsausf眉hrungen des FG anzugreifen und eine eigene W眉rdigung der Tatsachen vorzunehmen.

Rz. 29

Der BFH kann die Tatsachenw眉rdigung des FG nur daraufhin 眉berpr眉fen, ob sie verfahrensfehlerfrei zustande gekommen ist und mit den Denkgesetzen und den allgemeinen Erfahrungss盲tzen im Einklang steht. Ist das --wie im Streitfall-- zu bejahen, so ist die Tatsachenw眉rdigung selbst dann f眉r den BFH bindend, wenn sie nicht zwingend, sondern nur m枚glich ist (st盲ndige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil vom 4. September 2003 V R 9, 10/02, BFHE 203, 389, BStBl II 2004, 627, m.w.N.).

Rz. 30

3. Die Sache ist spruchreif. Da das FG von anderen Grunds盲tzen ausgegangen ist, war die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Fundstellen