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Entscheidungsstichwort (Thema)

Zu den Merkmalen der Selbst盲ndigkeit und der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr

Leitsatz (NV)

Auch wer nur f眉r einen Vertragspartner (Alleinhersteller) t盲tig wird, kann i. S. des 搂 2 Abs. 1 GewStG am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen.

Normenkette

GewStG 搂 2 Abs. 1; GewStDV 搂 1

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionskl盲ger (Kl盲ger) montiert . . .b枚den, die von der X GmbH & Co. KG hergestellt werden. Die X ist Patentinhaber und einziger Hersteller einer bestimmten Art von . . .b枚den.

In einem mit der X geschlossenen ,,Montage-Vertrag" verpflichtete sich der Kl盲ger (,,Y"), unter der Bezeichnung ,,Firma Y" zu den allgemeinen Gesch盲ftsbedingungen der X Montagen auszuf眉hren. Als Gegenleistung war eine stundenweise berechnete Verg眉tung f眉r Montage, Abladen, Transport, Fahrzeit und Regiearbeiten vereinbart. Au脽erdem sollte eine Pauschalverg眉tung f眉r die Montage gezahlt werden, die sich nach der Anzahl der verlegten Quadratmeter und nach dem Montagetyp richten sollte. Schlie脽lich waren eine Kilometergeldverg眉tung sowie die Zahlung von Ausl枚sungen vorgesehen. Der Vertrag enthielt eine Regelung der Arbeitszeit an den Wochentagen. Garantieleistungen 眉bernahm der Kl盲ger. Dieser sollte au脽erdem Montagewerkzeuge und Verschlei脽teile stellen sowie den Abschlu脽 einer Haftpflichtversicherung f眉r Montagefirmen nachweisen. Schlie脽lich verpflichtete sich der Kl盲ger, f眉r alle von ihm eingesetzten Monteure Lohnsteuer und Sozialabgaben abzuf眉hren und keine Abwerbung von Monteuren bei anderen f眉r die X arbeitenden Montagefirmen zu betreiben.

Der Kl盲ger meldete bei der zust盲ndigen Beh枚rde der Stadt A. ein Gewerbe an und bezeichnete den Gegenstand mit ,,Verlegen von . . .b枚den".

Zur Durchf眉hrung der Arbeiten besch盲ftigte der Kl盲ger vier Arbeitnehmer. Aufgrund m眉ndlich geschlossener Arbeitsvertr盲ge entlohnte er diese nach Verg眉tungss盲tzen, die an dem mit der X geschlossenen Montage-Vertrag ausgerichtet waren. Die Arbeitnehmer erhielten 25 Tage Urlaub. Ma脽geblich f眉r die Bezahlung von Urlaubs- und Krankheitstagen war jeweils der Durchschnittsverdienst der letzten drei Monate. Der X gegen眉ber rechnete der Kl盲ger die Leistungen seiner Arbeitnehmer wie eigene Leistungen ab. Bei Krankheit und Urlaub leistete die X keine Zahlung.

Gegen眉ber den Abnehmern traten der Kl盲ger und seine Arbeitnehmer als Angeh枚rige der X auf. Ihre Montageanz眉ge trugen die Aufschrift ,,X". Der Kl盲ger stellte sich als ,,Herr Y, Firma X" vor. Aufschriften, die auf der Arbeitskleidung oder in anderer Weise auf eine ,,Firma Y" hingedeutet h盲tten, gab es nicht. Der Kl盲ger verwendete f眉r die Korrespondenz mit Krankenkassen, mit der Berufsgenossenschaft und mit 盲hnlichen Stellen lediglich Briefb枚gen mit dem Briefkopf ,,Montagebau Y". F眉r die anfallenden B眉roarbeiten, die in erster Linie in der Erteilung von Rechnungen an die ,,X" bestanden, benutzte der Kl盲ger ein Arbeitszimmer in seinem Privathaus.

Das seinerzeit zust盲ndige Finanzamt A (FA I) erlie脽 f眉r 1981 und 1983 Gewerbesteuerme脽bescheide, in denen es die Eink眉nfte des Kl盲gers von . . . DM und . . . DM (die dieser durch eine Gewinn- und Verlustrechnung ermittelt hatte) als gewerbliche Eink眉nfte beurteilte.

Demgegen眉ber machte der Kl盲ger im Einspruchs- wie im Klageverfahren erfolglos geltend, da脽 er ausschlie脽lich f眉r die X t盲tig sei und auch nur f眉r sie t盲tig sein k枚nne, weil dieser Auftraggeber der einzige Hersteller solcher . . .b枚den sei.

Mit der Revision r眉gt der Kl盲ger Verletzung materiellen Rechts. Er tr盲gt vor, eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr liege nicht vor, weil er, der Kl盲ger, nur f眉r einen Kunden, n盲mlich die Firma X, arbeite und sein ganzer Gesch盲ftsbetrieb auf diese T盲tigkeit hin ausgerichtet sei. Anders als in den F盲llen, in denen ein Steuerpflichtiger nur einen Kunden habe, weil dieser seine Kapazit盲t auslaste, l盲gen die Dinge hier so, da脽 mit einer Beendigung der Vertragsbeziehungen zum Auftraggeber automatisch auch sein, des Kl盲gers, Betrieb beendet w盲re. Einen ,,Ersatzkunden" gebe es nicht. Darauf, da脽 er der Berufsgenossenschaft, den Krankenkassen und seinen Arbeitnehmern gegen眉ber als Gewerbetreibender aufgetreten sei, komme es ebensowenig an wie auf Inhalt und Begleitumst盲nde der Gewerbeanmeldung.

Der Kl盲ger beantragt, das angefochtene Urteil, die Gewerbesteuerme脽bescheide f眉r 1981 und 1983 sowie die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung aufzuheben.

Das inzwischen zust盲ndige Finanzamt B. (FA II) beantragt, die Revision als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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Die Revision ist unbegr眉ndet. Das Finanzgericht (FG) hat die Klage zu Recht abgewiesen. Das FA I hat den Kl盲ger in den angefochtenen Bescheiden zu Recht als gewerbesteuerpflichtigen Unternehmer i. S. des 搂 2 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) in der f眉r die Streitjahre ma脽gebenden Fassung angesehen. Die Ertr盲ge sind dem Gewerbebetrieb zuzurechnen. Hierunter war gem盲脽 搂 2 Abs. 1 GewStG i. V. m. 搂 1 der Gewerbesteuer-Durchf眉hrungsverordnung (GewStDV) in der f眉r die Streitjahre geltenden Fassung eine selbst盲ndige nachhaltige T盲tigkeit zu verstehen, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird, sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und weder als Aus眉bung von Land- und Forstwirtschaft noch als Aus眉bung eines freien Berufs oder einer sonstigen selbst盲ndigen Arbeit im Sinne des Einkommensteuergesetzes (EStG) anzusehen ist (ebenso 搂 2 Abs. 1 GewStG 1984 i. V. m. 搂 15 Abs. 2 Satz 1 EStG n. F.).

Ohne Rechtsirrtum hat das FG diese Voraussetzungen auch hinsichtlich der Merkmale der Selbst盲ndigkeit und der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr bejaht.

1. F眉r das Merkmal der Selbst盲ndigkeit verlangt der Bundesfinanzhof (BFH) in st盲ndiger Rechtsprechung (vgl. Urteil vom 14. Juni 1985 VI R 150-152/82, BFHE 144, 225, BStBl II 1985, 661, mit einer beispielhaften 脺bersicht 眉ber die in Betracht kommenden Kriterien, sowie Urteil des erkennenden Senats vom 20. April 1988 X R 40/81, BFHE 153, 437, 443, BStBl II 1988, 804, 807 - jeweils m. w. N. -) eine W眉rdigung nach dem Gesamtbild der Verh盲ltnisse. D. h., da脽 nicht alle Merkmale, die f眉r das Verst盲ndnis dieses Gesetzesbegriffs bedeutsam sein k枚nnen, in jedem Einzelfall erf眉llt sein m眉ssen und da脽 ihnen au脽erdem nicht stets das gleiche Gewicht beizumessen ist.

Aufgrund einer solchen, im wesentlichen auf tatrichterlichem Gebiet liegenden Beurteilung (BFH-Urteil in BFHE 144, 225, BStBl II 1985, 661 a. E.) ist das FG im Streitfall in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu dem Ergebnis gelangt, da脽 der Kl盲ger trotz der von ihm und von seinen Leuten verwendeten Arbeitskleidung, der vertraglich festgelegten Arbeitszeiten und der hiernach bemessenen Verg眉tungen vor allem im Hinblick auf das von ihm getragene unternehmerische Risiko als selbst盲ndiger Unternehmer anzusehen ist.

2. Das Tatbestandsmerkmal der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfordert, da脽 eine T盲tigkeit am Markt gegen Entgelt und f眉r Dritte 盲u脽erlich erkennbar angeboten wird (BFH-Urteile vom 9. Juli 1986 I R 85/83, BFHE 147, 245, BStBl II 1986, 851, und vom 2. September 1988 III R 58/85, BFHE 154, 332, BStBl II 1989, 24; Schmidt, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, 8. Aufl. 1989, 搂 15 Anm. 7 - jeweils m. w. N. -). Auch dies kann nicht immer nach denselben Kriterien und mit gleicher Gewichtung beurteilt werden. Gesch盲ftsbeziehungen mit mehreren, wom枚glich st盲ndig wechselnden Kunden sprechen zwar im allgemeinen deutlicher f眉r das erforderliche Teilhaben am Marktgeschehen, sind aber kein unerl盲脽liches Erfordernis. Aus diesem Grunde hat die Rechtsprechung immer wieder, je nach den Umst盲nden des Einzelfalles, die Gesch盲ftsbeziehungen zu auch nur einem einzigen Vertragspartner als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr gen眉gen lassen: so z. B. bei Versicherungsvertretern, die nur f眉r ein einziges Versicherungsunternehmen t盲tig werden (BFH-Urteil vom 26. Oktober 1977 I R 110/76, BFHE 123, 507, BStBl II 1978, 137, 139); bei den sog. Rundfunkermittlern, die im Auftrag einer einzigen Rundfunkanstalt die Einhaltung der f眉r die Teilnahme am Rundfunkempfang geltenden Bestimmungen 眉berwachen (BFH-Entscheidungen vom 27. Juni 1978 VIII R 184/75, BFHE 126, 40, BStBl II 1979, 53, und vom 14. Dezember 1978 I R 121/76, BFHE 126, 311, BStBl II 1979, 188, 190 a. E.); ferner im Fall eines Fremdenf眉hrers, der nur f眉r ein Touristikunternehmen arbeitet (Urteil vom 9. Juli 1986 I R 85/83, BFHE 147, 245, BStBl II 1986, 851) oder in demjenigen einer Anlageberaterin, die im Auftrag einer Bank im wesentlichen nur einen Kunden betreut (BFH-Urteil in BFHE 154, 332, BStBl II 1989, 24, 26 a. E.).

Das Merkmal der Teilnahme am ,,wirtschaftlichen" Verkehr dient dazu, solche Bet盲tigungen auszugrenzen, die zwar von einer Gewinnerzielungsabsicht getragen, aber nicht auf einen Leistungs- oder G眉teraustausch gerichtet sind. Das Merkmal der Teilnahme am ,,allgemeinen" Verkehr dagegen erfordert, da脽 die T盲tigkeit des Steuerpflichtigen nach au脽en hin in Erscheinung tritt und sich an eine - wenn auch begrenzte - Allgemeinheit wendet (BFH-Urteil in BFHE 147, 245, BStBl II 1986, 851). Das Auftreten nach au脽en hin mu脽 nicht notwendigerweise am Verhalten gegen眉ber dem Vertragspartner oder den Vertragspartnern gemessen werden. Zu Recht hat daher das FG nicht entscheidend auf die Rechtsbeziehung des Kl盲gers zur X abgestellt, sondern das Auftreten des Kl盲gers gegen眉ber anderen in seine W眉rdigung miteinbezogen.

Diesem Ergebnis steht das BFH-Urteil vom 29. August 1984 I R 68/81 (BFHE 142, 234, BStBl II 1985, 120) schon deshalb nicht entgegen, weil es dort darum ging, im Rahmen des 搂 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. b des Au脽ensteuergesetzes die T盲tigkeit einer sog. Zwischengesellschaft innerhalb eines Konzerns und angesichts einer strukturbedingten Beschr盲nkung ihres Bet盲tigungsfeldes auf den Konzernbereich zu beurteilen. Wenn der I. Senat des BFH bei solcher Sach- und Rechtslage f眉r die Annahme einer Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verlangt hat, da脽 der ,,Gesch盲ftsbetrieb auf einen Wechsel bei den Kunden angelegt ist", so l盲脽t dies schon wegen der besonderen Fallgestaltung keine Verallgemeinerung zu. Da脽 dieser Gesichtspunkt dort eine andere Gewichtung verdient als im Streitfall, entspricht im 眉brigen der dargelegten Rechtsnatur des Tatbestandsmerkmals der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Sie erkl盲rt auch, da脽 sich der I. Senat des BFH in seiner zuletzt genannten Entscheidung nicht veranla脽t sah, auf die ma脽geblich von ihm selbst mitentwickelte Rechtsprechung einzugehen, derzufolge Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr im allgemeinen auch durch Gesch盲ftsbeziehungen zu nur einem einzigen Vertragspartner verwirklicht werden kann.

In welcher Weise schlie脽lich die gewerbliche T盲tigkeit des Kl盲gers vom Fortbestand der Vertragsbeziehungen zur X abh盲ngt, ist nicht entscheidungserheblich.

Fundstellen