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Leitsatz (amtlich)

Ben眉tzt jemand seine ihm geh枚rende Doppelhaush盲lfte im Inland regelm盲脽ig zweimal j盲hrlich zu bestimmten Zeiten 眉ber mehrere Wochen, so hat er dort seinen Wohnsitz i.S. des 搂 8 AO 1977.

Orientierungssatz

Im Gegensatz zum b眉rgerlichen Recht, das in bezug auf Begr眉ndung, Beibehaltung und Aufgabe des Wohnsitzes auf den rechtsgesch盲ftlichen Willen abstellt, ist der steuerrechtliche Wohnungsbegriff objektiviert: er stellt auf die tats盲chliche Gestaltung ab und kn眉pft insgesamt an 盲u脽ere Merkmale an, ohne subjektiven Momenten oder Absichten Raum zu geben.

Normenkette

AO 1977 搂 8; StAnpG 搂 13; ErbStG 1974 搂听2 Abs. 1, 搂听3 Abs. 1 Nr. 1, 搂听9 Abs. 1 Nr. 1; BGB 搂搂听7-8

Nachgehend

Tatbestand

Die Kl盲gerin ist alleinige Erbin des Anfang 1979 in N verstorbenen Kaufmanns A (Erblasser), dessen langj盲hrige Lebensgef盲hrtin sie war. Nach Aufgabe ihres Gesch盲fts in K im Jahre 1959 hat die Kl盲gerin in N eine Dachgescho脽wohnung gemietet und sich dort polizeilich angemeldet. Anfang 1960 ist sie mit dem Erblasser nach Berlin und im August 1960 nach Liechtenstein gezogen, wohin der Erblasser seinen Wohnsitz verlegt hatte. Die Kl盲gerin war dort bis zum Tode des Erblassers nicht gemeldet, weil sie nicht zuziehen durfte. Die M枚bel der Kl盲gerin sowie einige M枚belst眉cke des Erblassers, die dieser nicht nach Liechtenstein mitgenommen hatte, blieben 1960 in der Wohnung der Kl盲gerin in N zur眉ck.

Im Jahre 1973 schenkte der Erblasser der Kl盲gerin einen H盲lfteanteil an einem Grundst眉ck in Berlin. In dieser Stadt mietete die Kl盲gerin ein Zimmer und meldete dort ihren ersten Wohnsitz an, w盲hrend sie in N mit zweitem Wohnsitz gemeldet blieb.

Im Jahre 1974 errichtete die Kl盲gerin zusammen mit einer ihrer Schwestern ein Doppelhaus in N. Nach Fertigstellung ihrer Haush盲lfte gab die Kl盲gerin ihre Mietwohnung in N auf und lie脽 die dort befindlichen M枚bel in ihr Haus verbringen. In diesem Haus ist der Erblasser am 6.Januar 1979 verstorben. Bis zu seiner schweren Erkrankung im Mai 1978 wurde das Haus j盲hrlich zweimal f眉r je vier bis sechs Wochen w盲hrend der Rehwildjagd (ab Mitte Mai bzw. Oktober) genutzt.

Das Finanzamt (FA) war der Auffassung, da脽 zwar nicht der Erblasser, wohl aber die Kl盲gerin in N einen Wohnsitz gehabt habe und setzte gegen die Kl盲gerin Erbschaftsteuer unter Anrechnung der in Liechtenstein gezahlten Steuer fest.

Der auf Aufhebung des Erbschaftsteuerbescheids gerichteten Klage hat das Finanzgericht (FG) im ersten Rechtsgang stattgegeben. Dieses Urteil hat der Senat mit Entscheidung vom 26.Februar 1986 II R 200/82 aufgehoben und die Sache an das FG zur眉ckverwiesen. Die Aufhebung erfolgte deshalb, weil es das FG ungepr眉ft gelassen hatte, ob die Kl盲gerin jemals ihren Wohnsitz im Inland aufgegeben oder ob sie nach einer etwa erfolgten Wohnsitzaufgabe mit dem Bau des Hauses in N erneut einen Wohnsitz im Inland begr眉ndet hat.

Auch im zweiten Rechtsgang hat das FG der Klage stattgegeben. Es hat sich f眉r 眉berzeugt erkl盲rt, da脽 die Kl盲gerin vor dem Bau des Hauses in N ihren Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) aufgegeben und in West-Berlin nie einen Wohnsitz begr眉ndet hatte. Die Mietwohnung in N, habe bis 1974 lediglich der Aufbewahrung der M枚bel gedient. Auch durch die Benutzung des eigenen Hauses in N habe die Kl盲gerin nicht wieder einen Wohnsitz im Inland begr眉ndet. Von seiner Zweckbestimmung her habe das Haus nur als Unterkunft w盲hrend der Jagdzeiten im Fr眉hjahr und im Herbst dienen sollen. Die Annahme der Begr眉ndung eines Wohnsitzes i.S. des 搂 8 der Abgabenordnung --AO 1977-- (搂 13 des Steueranpassungsgesetzes --StAnpG--) scheitere daran, da脽 das Haus nach der subjektiven Bestimmung nicht zur dauernden Bleibe dienen sollte.

Mit der vom FG zugelassenen Revision beantragt das FA, die Klage unter Aufhebung des angefochtenen Urteils abzuweisen. Es r眉gt die Verletzung von 搂 2 Abs.1 Nr.1 Buchst.a des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG) 1974 i.V.m. 搂 8 AO 1977. Als Verfahrensfehler r眉gt das FA, da脽 das FG keine weitere Sachaufkl盲rung --beispielsweise durch Besichtigung des Hauses in N-- vorgenommen habe, obwohl sich diese nach Aktenlage aufgedr盲ngt h盲tte.

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Die Revision des FA ist begr眉ndet. Sie f眉hrt unter Aufhebung des angefochtenen Urteils zur Abweisung der Klage.

1. Das angefochtene Urteil war aufzuheben, weil das FG infolge Verkennung des abgabenrechtlichen Wohnsitzbegriffes unzutreffend die unbeschr盲nkte Erbschaftsteuerpflicht der Kl盲gerin f眉r deren Erwerb von Todes wegen verneint hat. Dabei kann dahingestellt bleiben, ob das FG zutreffend angenommen hat, die Kl盲gerin habe ihren vormaligen Wohnsitz in der Bundesrepublik im Jahre 1960 aufgegeben und in Berlin (West) keinen Wohnsitz begr眉ndet.

a) Nach 搂 2 Abs.1 Satz 1 ErbStG tritt beim Erwerb von Todes wegen Steuerpflicht hinsichtlich des gesamten Verm枚gensanfalls dann ein, wenn der Erwerber zur Zeit der Entstehung der Steuer --hier gem盲脽 搂 9 Abs.1 Nr.1 ErbStG 1974 im Zeitpunkt des Todes des Erblassers-- Inl盲nder ist. Als Inl盲nder gilt nach 搂 2 Abs.1 Satz 2 Buchst.a ErbStG 1974 eine nat眉rliche Person, wenn sie u.a. im Inland einen Wohnsitz hat.

b) Seinen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umst盲nden innehat, die darauf schlie脽en lassen, da脽 er sie beibehalten und benutzen wird (搂 8 AO 1977; vgl. auch 搂 13 StAnpG). Im Gegensatz zum b眉rgerlichen Recht, das in bezug auf Begr眉ndung, Beibehaltung und Aufgabe des Wohnsitzes auf den rechtsgesch盲ftlichen Willen abstellt (搂搂 7, 8 des B眉rgerlichen Gesetzbuches --BGB--), ist der steuerrechtliche Wohnsitzbegriff objektiviert: er stellt auf die tats盲chliche Gestaltung ab und kn眉pft insgesamt an 盲u脽ere Merkmale an, ohne subjektiven Momenten oder Absichten Raum zu geben (teilweise anders noch 搂 62 Abs.1 der Reichsabgabenordnung --AO-- 1919, 搂 80 Abs.1 AO 1931). Ma脽gebend ist der objektive Zustand, n盲mlich das Innehaben einer Wohnung unter Umst盲nden, die den Schlu脽 rechtfertigen, da脽 der Wohnungsinhaber diese Wohnung beibehalten und benutzen wird. Besteht dieser Zustand objektiv, so kommt einem etwaigen Willen des Steuerpflichtigen, an diesem Platz keinen Wohnsitz zu begr眉nden, keine Bedeutung zu (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 4.Juni 1964 IV 29/64 U, BFHE 80, 169, BStBl III 1964, 535, und vom 14.November 1969 III R 95/68, BFHE 97, 425, BStBl II 1970, 153, m.w.N.).

aa) 搂 8 AO 1977 setzt zun盲chst voraus, da脽 eine Wohnung, d.h. zum Wohnen geeignete R盲umlichkeiten vorhanden sind, die der Steuerpflichtige innehat, d.h. 眉ber die er tats盲chlich verf眉gen kann. Diese Voraussetzungen sind erf眉llt; dar眉ber besteht auch unter den Beteiligten kein Streit.

bb) Dar眉ber hinaus mu脽 dem Steuerpflichtigen die Wohnung dadurch als Bleibe dienen, da脽 er sie st盲ndig oder doch mit einer gewissen Regelm盲脽igkeit und Gewohnheit benutzt (vgl. BFH-Urteile vom 24.April 1964 VI 236/62 U, BFHE 79, 626, BStBl III 1964, 462, und in BFHE 80, 169, BStBl III 1964, 535, unter Hinweis auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs). Ein nur gelegentliches Verweilen w盲hrend unregelm盲脽ig aufeinanderfolgender kurzer Zeitr盲ume zu Erholungszwecken macht eine Wohnung nicht zur Bleibe (vgl. BFH-Urteil vom 6.M盲rz 1968 I 38/65, BFHE 92, 5, BStBl II 1968, 439).

Die Kl盲gerin hat die Doppelhaush盲lfte 眉ber Jahre hinweg zusammen mit dem Erblasser j盲hrlich regelm盲脽ig zweimal zu bestimmten Zeiten (n盲mlich w盲hrend der Rehwildjagd) 眉ber einige Wochen benutzt. Das Haus diente ihr derart als Bleibe. Das zum st盲ndigen Bewohnen geeignete Haus war teilweise mit antiken M枚beln ausgestattet. Auch die weiteren 盲u脽eren Umst盲nde --Ortsans盲ssigkeit von Geschwistern der Kl盲gerin-- lassen objektiv den Schlu脽 zu, da脽 die Kl盲gerin diese Wohnung beibehalten und benutzen werde. Der Umstand, da脽 das Haus nicht st盲ndig von ihr genutzt wurde und nach seiner Zweckbestimmung nicht zur st盲ndigen Nutzung bestimmt war, ist ebenso unbeachtlich wie die etwa bestehende subjektive Absicht der Kl盲gerin, in N deshalb keinen Wohnsitz begr眉nden zu wollen.

2. Die Sache ist spruchreif. Die Klage war abzuweisen. Da die Kl盲gerin im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (zumindest auch) im Inland einen Wohnsitz hatte, unterlag der Erwerb durch Erbanfall (搂 3 Abs.1 Nr.1 ErbStG) hinsichtlich des gesamten Verm枚gensanfalls der Erbschaftsteuer; der angegriffene Verwaltungsakt erweist sich somit als rechtm盲脽ig.

Fundstellen