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Leitsatz (amtlich)

Ein Arbeitgeber, der w盲hrend des Jahres f眉r die einzelnen Lohnzahlungszeitr盲ume die Lohnsteuer zutreffend einbehalten und abgef眉hrt hat, kann nicht deshalb im Wege der Haftung in Anspruch genommen werden, weil die Lohnsteuer bei Anwendung der Lohnsteuerjahrestabelle h枚her ist als die f眉r die einzelnen Lohnzahlungszeitr盲ume insgesamt einbehaltene.

Normenkette

EStG 搂听11 Abs. 1 S. 1, 搂听38 Abs. 3 S. 2, 搂听39 Abs. 1 S. 1, 搂听41 Abs. 2 S. 1; LStDV 搂听32 Abs. 2, 搂听33; JAV 搂 6 Abs. 1

Tatbestand

Die Kl盲gerin und Revisionsbeklagte, eine GmbH (k眉nftig nur: GmbH), hatte bis einschlie脽lich April 1958 als Lohnzahlungszeitraum jeweils den Kalendermonat gew盲hlt. Am 16. Mai 1958 stellte sie den Lohnzahlungszeitraum auf die Zeit vom 16. eines Monats bis zum 15. des folgenden Monats um. Im Jahre 1958 hat die GmbH ihren Arbeitnehmern folglich nur 11 1/2 Monatsgeh盲lter ausgezahlt. Soweit sie f眉r 1958 den Lohnsteuer-Jahresausgleich durchgef眉hrt hat, hat sie die Lohnsteuerjahrestabelle auf diese 11 1/2 Monatsgeh盲lter angewendet und die sich dadurch ergebende Lohnsteuer眉berzahlung den betreffenden Arbeitnehmern erstattet.

Im Jahr 1960 hat die GmbH den Lohnzahlungszeitraum im M盲rz - wie unwiderlegt vorgetragen worden ist, aus betriebsbedingten und nicht willk眉rlichen Gr眉nden - wieder auf den Kalendermonat umgestellt. Im Jahre 1960 hat sie deshalb an ihre Arbeitnehmer am 15. Januar die L枚hne f眉r die Zeit vom 16. Dezember 1959 bis 15. Januar 1960 usw. bis zum 15. M盲rz 1960, sodann aber am 31. M盲rz 1960 die L枚hne f眉r die Zeit vom 16. M盲rz bis 31. M盲rz und danach wieder jeweils am Monatsende die L枚hne f眉r die vollen Kalendermonate ausgezahlt. Auf die 12 Monatsl枚hne hat die GmbH die Monatslohnsteuertabelle angewendet. Die Lohnsteuer f眉r den halben Monat 16. M盲rz bis 31. M盲rz 1960 hat sie dadurch errechnet, da脽 sie die Halbmonatsl枚hne jeweils verdoppelte, darauf die Monatstabelle anwendete und die sich dann ergebende Lohnsteuer halbierte. Auf die insgesamt im Jahre 1960 ausgezahlten 12 1/2 Monatsgeh盲lter hat die GmbH, soweit sie einen Lohnsteuer-Jahresausgleich durchgef眉hrt hat, die Lohnsteuertabelle angewendet. Die sich dabei aufgrund der Zusammenballung von 12 1/2 Monatsgeh盲ltern ergebenden Lohnsteuermehrbetr盲ge hat sie von den Arbeitnehmern nicht nachgefordert.

Mit Haftungsbescheid gem盲脽 搂 38 Abs. 3 EStG in Verbindung mit 搂 46 LStDV nahm das FA (Beklagter und Revisionskl盲ger) die GmbH wegen der sich f眉r 1960 nach der Jahrestabelle ergebenden Mehrbetr盲ge an Lohn- und Lohnkirchensteuer von insgesamt rd. 2 800 DM als Haftende in Anspruch. Der Einspruch blieb erfolglos. Das FA ging in der Einspruchsentscheidung davon aus, als laufender Arbeitslohn k枚nnten grunds盲tzlich nur die regelm盲脽igen Zahlungen des Arbeitgebers f眉r die bei ihm 眉blichen Lohnzahlungszeitr盲ume angesehen werden. Hier seien aber neben dem laufenden Lohn f眉r den Monat M盲rz 1960 Ende M盲rz nochmals zus盲tzliche Betr盲ge, die man als 脺berbr眉ckungsgelder bezeichnen k枚nne, gezahlt worden. Sie geh枚rten nicht zum laufenden Arbeitslohn; sie seien vielmehr sonstige Bez眉ge im Sinne von Abschnitt 52 LStR.

Die Berufung (jetzt Klage) der GmbH hatte Erfolg. Das FG f眉hrte in dem in EFG 1968, 381 ver枚ffentlichten Urteil aus: Die GmbH habe f眉r jeden Lohnzahlungszeitraum des Jahres 1960 die Lohnsteuer richtig einbehalten. Damit entfalle eine Haftung, selbst wenn auf diese Weise die Summe der einbehaltenen Lohnsteuerbetr盲ge niedriger sei als die sich aus der Jahreslohnsteuertabelle ergebende Lohnsteuer. Das FA irre, wenn es meine, die GmbH habe mit der am 31. M盲rz 1960 geleisteten Zahlung keinen laufenden Arbeitslohn gew盲hrt. Es sei zu diesem Irrtum nur dadurch gekommen, da脽 es davon ausgegangen sei, die vorausgegangene - am 15. M盲rz erfolgte Lohnzahlung - stelle den Arbeitslohn f眉r den Kalendermonat M盲rz dar, so da脽 die GmbH die in der Zeit vom 16. bis 31. M盲rz geleistete Arbeit zweimal entlohnt habe. Tats盲chlich erstrecke sich aber die Zahlung vom 15. M盲rz auf den Lohnzahlungszeitraum 16. Februar bis 15. M盲rz 1960. Im Anschlu脽 an diesen Lohnzahlungszeitraum habe die GmbH einen - einmaligen - Lohnzahlungszeitraum von nur einem halben Monat gebildet und den darauf entfallenden laufenden Arbeitslohn am 31. M盲rz gezahlt. Die Bildung eines solchen einmaligen Lohnzahlungszeitraums sei zul盲ssig gewesen.

Mit der Revision macht das FA geltend: Die GmbH habe seit Jahren ihre L枚hne und Geh盲lter monatlich abgerechnet und gezahlt. Auch bei Umstellung des Lohnzahlungszeitraums sei immer wieder ein monatlicher Lohnzahlungs- und Abrechnungszeitraum gew盲hlt und gebildet worden, wobei jeweils unbedeutend gewesen sei, ob der Lohnzahlungs- und Abrechnungszeitraum die Zeit vom 1. bis zum letzten Tag eines Monats oder vom 16. bis zum 15. des n盲chsten Monats umfa脽t habe. Bedeutungsvoll sei immer nur die Wahl eines monatlichen Zeitraums gewesen. Werde jedoch zwischendurch neben dem laufenden monatlichen Lohnzahlungs- und Abrechnungszeitraum nochmals Lohn gezahlt, so k枚nne hierf眉r unter Berufung auf 搂 33 LStDV nicht nochmals ein zus盲tzlicher Lohnzahlungs- und Abrechnungszeitraum gebildet werden. Das Prinzip der Abschnittsbesteuerung mit dem Jahreseinkommen als Bemessungsgrundlage d眉rfe nicht durchbrochen werden. Vielmehr d眉rften - bezogen auf das Kalenderjahr - die einzelnen vom Arbeitgeber gebildeten Lohnzahlungs- und Abrechnungszeitr盲ume keinen Zeitraum von mehr als 365 Tagen umfassen.

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Aus den Gr眉nden:

Die Revision ist nicht begr眉ndet.

Nach 搂 38 Abs. 3 Satz 2 EStG (搂 46 Abs. 1 Satz 2 LStDV) haftet der Arbeitgeber f眉r die Einbehaltung und Abf眉hrung der Lohnsteuer. Die Haftung bezieht sich auf die richtige Einbehaltung und Abf眉hrung der Lohnsteuer (vgl. Littmann, Das Einkommensteuerrecht, 9. Aufl., 搂 38 Rdnr. 12; Hartz-Over-Mee脽en, ABC-F眉hrer Lohnsteuer, Stichwort: Haftung f眉r Lohnsteuer unter 2.). Die Lohnsteuer ist richtig einbehalten, wenn der Arbeitgeber sie entsprechend den Eintragungen auf die Lohnsteuerkarte nach dem richtigen Steuertarif einbehalten hat (vgl. Hartz-Over-Mee脽en, a. a. O.). Das ist hier, wie das FG zutreffend ausgef眉hrt hat, der Fall gewesen.

Nach 搂 41 Abs. 2 Satz 1 EStG richtet sich die H枚he der einzubehaltenden Lohnsteuer nach den f眉r den jeweiligen Zeitraum ma脽gebenden Lohnsteuertabellen. Dabei ist als Lohnzahlungszeitraum der Zeitraum anzusehen, f眉r den der Arbeitslohn gezahlt wird (搂 33 Satz 1 LStDV). Ma脽gebend ist, da脽 ein Zeitraum, f眉r den der Arbeitslohn gezahlt wird, festgestellt werden kann (搂 33 Satz 3 LStDV). Das FA bestreitet selbst nicht mehr, da脽 die GmbH mit den am 15. eines Monats ausgezahlten Lohnbetr盲gen nur diejenigen L枚hne erbrachte, die auf den abgelaufenen Monatszeitraum - vom 16. eines jeden Monats bis 15. des folgenden Monats - entfielen. Es kann der GmbH auch nicht widerlegt werden, da脽 sie - was 眉blich ist - nur f眉r bereits abgelaufene Zeitr盲ume L枚hne auszahlte. Schlie脽lich ist es denkbar, da脽 ein Lohnzahlungszeitraum - derjenige, der hier am 15. Januar 1960 endete - in zwei Kalenderjahre reicht (vgl. Hartz-Over-Mee脽en, a. a. O., Stichwort: Lohnzahlungszeitraum unter 2.).

Da es nicht erforderlich ist, da脽 stets nach gleichm盲脽igen Zeitabschnitten abgerechnet wird (搂 33 Satz 5 LStDV), ist es auch nicht zu beanstanden, da脽 die GmbH im M盲rz 1960 einen Halbmonats-Lohnzahlungszeitraum eingeschoben hat. Das ist insbesondere deshalb nicht unzul盲ssig, weil offenbar betriebliche Erw盲gungen daf眉r ma脽gebend waren und weil die GmH dadurch wieder auf den Kalendermonats-Lohnzahlungszeitraum zur眉ckkam.

Dem FA kann nicht darin zugestimmt werden, da脽 im Streitfall ein Lohnzahlungszeitraum 16. M盲rz bis 31. M盲rz 1960 nicht eingeschoben worden sei. Die am 31. M盲rz 1960 ausgezahlten Betr盲ge waren entgegen der Auffassung des FA keine sonstigen Bez眉ge. Sonstige Bez眉ge sind Bez眉ge, die ihrem Wesen nach nicht zum laufenden Arbeitslohn geh枚ren (Abschn. 52 Abs. 1 Satz 1 LStR). Die am 31. M盲rz 1960 ausgezahlten Betr盲ge waren aber laufender Arbeitslohn. K盲me man nicht zu dieser Ansicht, h盲tten die Arbeitnehmer der GmbH f眉r die Zeit vom 16. M盲rz bis 31. M盲rz 1960 noch keinen Arbeitslohn erhalten; denn Vorauszahlungen waren, wie ausgef眉hrt, nicht erfolgt. F眉r Arbeitslohn und einen entsprechend ge盲nderten Lohnzahlungszeitraum spricht im 眉brigen auch, was das FG zu Recht hervorgehoben hat, da脽 diese Zahlung nur diejenigen Arbeitnehmer erhalten haben, die in dieser Zeit auch tats盲chlich gearbeitet haben.

Das dargestellte Verfahren der GmbH zur Berechnung der auf die L枚hne vom 16. M盲rz bis 31. M盲rz 1960 entfallenden Lohnsteuer ist ebenfalls nicht zu beanstanden. Nach 搂 32 Abs. 2 LStDV richtet sich die H枚he der vom Arbeitgeber einzubehaltenden Lohnsteuer nach den f眉r den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum ma脽gebenden Lohnsteuertabellen. F眉r den hier gebildeten Halbmonats-Lohnzahlungszeitraum gibt es keine Lohnsteuertabellen. Es war deshalb zul盲ssig, durch Umrechnung der Halbmonatsl枚hne in Monatsl枚hne und dann durch Anwendung der Lohnsteuermonatstabelle die Lohnsteuer f眉r die Halbmonatsl枚hne zu ermitteln, weil letztlich alle Lohnsteuertabellen aus der Jahreslohnsteuertabelle abgeleitet werden (搂 32 Abs. 3 LStDV).

Es ist zwar zutreffend, da脽 von den 12 1/2 Monatsl枚hnen, die die Arbeitnehmer im Streitjahr 1960 bezogen haben, durch 13malige Anwendung der Monatstabelle mit den in sie eingearbeiteten Zw枚lfteln der Jahresfreibetr盲ge weniger Lohnsteuer und Lohnkirchensteuer einbehalten ist, als sich nach der Jahrestabelle ergibt. Das beruht aber nicht auf einer unzutreffenden Ma脽nahme der GmbH, sondern auf dem nach 搂 33 Satz 5 LStDV zul盲ssigen Wechsel des Lohnzahlungszeitraums. Nur wenn dieser Wechsel willk眉rlich erfolgt w盲re, k枚nnte, was hier aber nicht abschlie脽end untersucht werden mu脽, die Rechtslage anders sein.

Die GmbH war auch nicht im Lohnsteuer-Jahresausgleichsverfahren verpflichtet, die - wie sich bei Anwendung der Lohnsteuerjahrestabelle ergeben hat - zu niedrige Lohnsteuer und Lohnkirchensteuer nachzufordern. Nach 搂 6 Abs. 1 der Verordnung 眉ber den Lohnsteuer-Jahresausgleich (JAV) ist ma脽gebender Arbeitslohn der Arbeitslohn, der dem Arbeitnehmer im Geltungsbereich des EStG f眉r die Lohnzahlungszeitr盲ume des Ausgleichsjahres zugeflossen ist. Dabei sind ohne R眉cksicht darauf, ob der Arbeitslohn nachtr盲glich oder im voraus gezahlt worden ist, alle Lohnzahlungszeitr盲ume zu ber眉cksichtigen, die im Ausgleichsjahr geendet haben. Die GmbH hat deshalb als ma脽gebenden Arbeitslohn f眉r den Lohnsteuer-Jahresausgleich zutreffend die 12 1/2 Monatsgeh盲lter angenommen. Im Wege des Lohnsteuer-Jahresausgleichs k枚nnen aber Steuerbetr盲ge vom Arbeitnehmer nicht nachgefordert werden. Der Lohnsteuer-Jahresausgleich ist nur zugunsten des Arbeitnehmers durchzuf眉hren (vgl. das Urteil des BFH IV 69/55 U vom 12. Mai 1955, BFH 61, 39, BStBl III 1955, 213; Oeftering-G枚rbing, Das gesamte Lohnsteuerrecht, 4. Aufl., JAV Bl. 8, 1).

Hat die GmbH danach die Steuerbetr盲ge f眉r ihre Arbeitnehmer im Rahmen der einzelnen Lohnzahlungszeitr盲ume richtig einbehalten sowie abgef眉hrt und beim Lohnsteuer-Jahresausgleich den Arbeitnehmern nichts zu Unrecht erstattet, kann sie nicht im Wege der Haftung in Anspruch genommen werden. Dem widerspricht auch nicht der Grundsatz der Abschnittsbesteuerung. F眉r den Lohnsteuer-Jahresausgleich gelten nach 搂 6 Abs. 1 Satz 2 JAV die laufenden Bez眉ge f眉r alle Lohnzahlungszeitr盲ume, die im Kalenderjahr enden, als zugeflossen. Wenn hierbei, wie im Streitfall, ausnahmsweise 12 1/2 Monatsl枚hne als laufender Jahresarbeitslohn zu behandeln sind, so beruht das auf den Besonderheiten des Lohnsteuerverfahrens als eines Massenverfahrens, das Arbeitgebern und Arbeitnehmern bei der Bestimmung des Lohnzahlungszeitraums eine gewisse Entscheidungsfreiheit zubilligen mu脽. Der vom Gesetz hierf眉r gegebene Rahmen, der ein willk眉rliches Handeln ausschlie脽t, ist, wie ausgef眉hrt, im Streitfall nicht 眉berschritten. Der Grundsatz der Abschnittsbesteuerung wird hiervon nicht ber眉hrt.

Fundstellen