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Entscheidungsstichwort (Thema)

Zum Gestaltungsmi脽brauch bei R眉ckg盲ngigmachung vorweggenommener Erbfolge zu 眉berh枚htem Kaufpreis

Leitsatz (NV)

Kaufen Eltern ein auf den Sohn unter Nie脽brauchsvorbehalt unentgeltlich 眉bertragenes Mietwohngrundst眉ck zu einem 眉berh枚hten Entgelt zur眉ck, weil der Sohn diesen Betrag zur Existenzgr眉ndung ben枚tigt, so kommt ein Gestaltungsmi脽brauch in Betracht. Es bedarf eingehender Pr眉fung, ob hinreichende nichtsteuerliche Gr眉nde f眉r die gew盲hlte Gestaltung gegeben sind.

Normenkette

AO 1977 搂 42; EStG 搂听7 Abs. 4, 搂听9 Abs. 1 S盲tze听1-2, 3 Nrn.听1, 7, 搂听21 Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Kl盲ger und Revisionsbeklagten (Kl盲ger) sind Eheleute, die zur Einkommensteuer zusammen veranlagt werden. Sie erwarben aufgrund notariell beurkundeten Kaufvertrags vom 26. Mai 1977 von ihrem Sohn das Mietwohngrundst眉ck . . . in . . . Der Kaufpreis von 550 000 DM war zur H盲lfte bis 31. Dezember 1977, zur anderen H盲lfte bis 31. Dezember 1978 zu zahlen und wurde bis dahin zinslos gestundet. Die Kl盲ger zahlten den Betrag in zwei Raten, davon . . . DM Ende 1977, den Rest Mitte 1978. Dieses Grundst眉ck hatte die Kl盲gerin 1972 unter dem Vorbehalt des lebensl盲nglichen Nie脽brauchs f眉r sich und ihren Ehemann unentgeltlich auf ihren Sohn 眉bertragen; dabei blieb au脽erdem ein vorgehendes lebenslanges Nie脽brauchsrecht zugunsten der Eltern der Kl盲gerin vorbehalten, von denen die Kl盲gerin das Grundst眉ck im Jahre 1968 unentgeltlich erhalten hatte. Ebenfalls im Jahr 1972 hatte die Kl盲gerin ein weiteres Grundst眉ck im Wege der vorweggenommenen Erbfolge an ihre Tochter unter 盲hnlichen Bedingungen 眉bertragen.

Bei der Einkommensteuerveranlagung 1983 minderte der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt - FA -) die geltend gemachten Absetzungen f眉r Abnutzung (AfA) von . . . DM auf . . . DM. Die geltend gemachten Werbungskosten von . . . DM k眉rzte das FA um Schuldzinsen in H枚he von . . . DM f眉r ein zum (R眉ck-)Erwerb des Grundst眉cks aufgenommenes Darlehen. Es sah in der Grundst眉cks眉bertragung zwischen dem Sohn und den Kl盲gern einen unentgeltlichen Vorgang.

Die von den Kl盲gern erhobene Sprungklage hatte teilweise Erfolg.

Mit der Revision r眉gt das FA Verletzung materiellen Rechts.

Der Grundst眉ckskaufvertrag zwischen den Kl盲gern und ihrem Sohn halte wegen des 眉berh枚hten Kaufpreises einem Fremdvergleich nicht stand. Ein fremder Dritter h盲tte wegen der bestehenden Nie脽brauchsrechte nicht den Betrag von 550 000 DM f眉r das Grundst眉ck gezahlt. Durch Auslegung des Vertrags ergebe sich, da脽 von einer Schenkung des Geldbetrags an den Sohn und einer unentgeltlichen Grundst眉cks眉bertragung auszugehen sei.

W盲hrend des Revisionsverfahrens hat das FA einen hinsichtlich der H枚he des Grundfreibetrags vorl盲ufigen 脛nderungsbescheid erlassen, den die Kl盲ger gem盲脽 搂 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Revisionsverfahrens gemacht haben.

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Die Revision des FA ist begr眉ndet. Sie f眉hrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur眉ckverweisung der Sache an das FG (搂 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO). Das FG hat mit unzureichender Begr眉ndung die M枚glichkeit ausgeschlossen, da脽 der gesamte Vertrag 眉ber das Grundst眉ck einen Mi脽brauch von Gestaltungsm枚glichkeiten des Rechts i. S. von 搂 42 der Abgabenordnung (AO 1977) darstellt.

1. Ein Mi脽brauch im Sinne dieser Vorschrift ist nach st盲ndiger Rechtsprechung bei einer Gestaltung gegeben, die, gemessen an dem erstrebten Ziel, unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gr眉nde nicht zu rechtfertigen ist (vgl. das Senatsurteil vom 19. Juni 1991 IX R 134/86, BFHE 164, 498, BStBl II 1991, 904, m. w. N.). Eine Vertragsgestaltung ist indes nicht schon deshalb als rechtsmi脽br盲uchlich anzusehen, weil die Vertragsbeteiligten mit ihr den Zweck verfolgen, f眉r sie g眉nstige steuerliche Vorschriften zum Zuge kommen zu lassen. Das Gestaltungsmotiv der Ersparnis von Steuern macht die Gestaltung nicht unangemessen (vgl. Beschlu脽 des Gro脽en Senats des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 29. November 1982 GrS 1/81, BFHE 137, 433, 444, BStBl II 1983, 272).

2. Das Vorliegen der Voraussetzungen des 搂 42 AO 1977 hat das FG zu Unrecht im wesentlichen nur unter Hinweis auf die ver盲nderte Interessenlage verneint, ohne die Gesamtumst盲nde des Falles umfassend zu beurteilen. Darin liegt ein materieller Rechtsfehler, der auch ohne entsprechende R眉ge vom Revisionsgericht zu beachten ist und zur Aufhebung der vom FA angefochtenen Vorentscheidung f眉hrt. F眉r die Unangemessenheit der Gestaltung spricht, da脽 eine im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge vorgenommene Grundst眉cksschenkung unter nahen Angeh枚rigen durch ein entgeltliches Gesch盲ft (Kaufvertrag) r眉ckg盲ngig gemacht wurde, obwohl eine unentgeltliche R眉ck眉bertragung verbunden mit einer Geldschenkung oder einer Darlehensgew盲hrung n盲her gelegen h盲tte. Der angestrebte Erfolg, die finanzielle Unterst眉tzung des Sohnes, h盲tte auch grunds盲tzlich durch Hingabe eines Darlehens erreicht werden k枚nnen. F眉r eine unangemessene Gestaltung spricht ferner, da脽 das urspr眉nglich im Wege der Schenkung unter Vorbehalt verschiedener Nie脽brauchsrechte 眉bertragene Grundst眉ck zu einem seinen Wert weit 眉bersteigenden ,,Entgelt" zur眉ck眉bertragen wurde. Dabei ist auch zu beachten, da脽 der zinslos gestundete ,,Kaufpreis" anders als vereinbart entrichtet wurde; ob die tats盲chliche Zahlungsweise dazu gef眉hrt hat, da脽 die finanzielle Auswirkung im Vergleich zu dem urspr眉nglich vereinbarten Zahlungsmodus im wesentlichen gleichgeblieben ist, ist entgegen der vom Proze脽bevollm盲chtigten in der m眉ndlichen Verhandlung vertretenen Ansicht unerheblich. Soweit das FG hierzu allein darauf verweist, da脽 der Sohn der Kl盲ger den ,,Gegenwert" des Grundst眉cks zur Existenzbegr眉ndung ben枚tigt habe, ber眉cksichtigt es nicht, da脽 dieser Wert nach seinen eigenen Feststellungen weniger als die H盲lfte des vom Sohn anscheinend ben枚tigten Betrags von 550 000 DM betragen hat und da脽 der Sohn 1978 noch ein weiteres Grundst眉ck in . . . f眉r 200 000 DM zur眉ckverkauft hat. Insbesondere im Hinblick darauf, da脽 die Kl盲ger den Finanzbedarf des Sohnes decken wollten, kann nicht ausgeschlossen werden, da脽 die Vereinbarung der entgeltlichen R眉ckg盲ngigmachung einer Schenkung allein auf schenkungs- und einkommensteuerrechtlichen Gr眉nden beruht. Zur steuerlichen Anerkennung der getroffenen Vereinbarungen bedarf es jedoch nichtsteuerlicher Gr眉nde f眉r die gew盲hrte Gestaltung. Diese sind nach den bisherigen Feststellungen des FG nicht hinreichend ersichtlich. Zwar geht der Senat mit dem FG davon aus, da脽 bei der Schenkung im Jahre 1972 die sp盲tere R眉ck眉bertragung weder beabsichtigt noch absehbar gewesen ist. Dies schlie脽t aber die Anwendbarkeit des 搂 42 AO 1977 nicht notwendigerweise aus; denn ma脽gebend sind in erster Linie die Verh盲ltnisse im Streitjahr.

Im 眉brigen enth盲lt die Vorentscheidung keine n盲here Begr眉ndung dazu, da脽 und weshalb der abgeschlossene ,,Kaufvertrag" als gemischte Schenkung beurteilt werden kann.

3. Die hiernach nicht spruchreife Sache geht gem盲脽 搂 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO an das FG zur眉ck. Bei der Pr眉fung, ob hinreichende nichtsteuerliche Gr眉nde f眉r die gew盲hlte Vertragsgestaltung gegeben sind, wird das FG zu pr眉fen haben, welche Gr眉nde die Kl盲ger bewogen haben, statt einer Geldschenkung oder einer Darlehensgew盲hrung den ungew枚hnlichen Weg der entgeltlichen R眉ck眉bertragung des Grundst眉cks zu w盲hlen. Dazu wird es ggf. den Sohn der Kl盲ger h枚ren m眉ssen. Bedeutsam kann ferner sein, ob das Grundst眉ck - wie das zweite Grundst眉ck in . . . - sp盲ter dem Sohn wieder unentgeltlich zugewendet wurde und ob die Kl盲ger mit ihrer Tochter 盲hnliche Rechtsgesch盲fte abgeschlossen haben. Das FG wird dabei zu beachten haben, da脽 die Kl盲ger, die 眉ber den Abzug der AfA und der Schuldzinsen eine Steuerminderung erreichen wollen, eine erh枚hte Pflicht zur Mitwirkung an der Aufkl盲rung des Sachverhalts trifft (vgl. Tipke / Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 13. Aufl., 搂 42 AO 1977 Tz. 21).

Fundstellen