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Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Hat der Steuerpflichtige die Beitr盲ge auf einen langfristigen Kapitalansammlungsvertrag aus einem Betrag geleistet, der ihm auf Grund der Diskontierung eines Warenwechsels zugeflossen ist, so ist die Tatsache der Wechseldiskontierung f眉r sich allein kein Grund, um ein Sparen mit Kredit anzunehmen.

Normenkette

EStG 搂 10/1/2/d

Tatbestand

Streitig ist, ob die Beitr盲ge, die der Bf. in den Jahren 1952 und 1953 auf zwei Kapitalansammlungsvertr盲ge geleistet hat, mit einer Kreditaufnahme in Zusammenhang stehen und demnach nicht als Sonderausgaben ber眉cksichtigt werden k枚nnen. Diese Beitr盲ge hat der Bf. in folgender Weise geleistet: Er hat seiner Bank am 30. Dezember 1952 zwei im M盲rz 1953 f盲llige Besitzwechsel 眉ber je 61.841,45 DM und am 28. Dezember 1953 einen im April 1954 f盲lligen Besitzwechsel 眉ber 53.300 DM jeweils mit der Weisung 眉bergeben, aus dem Diskonterl枚s 40.000 DM f眉r die Bildung eines Kapitalansammlungsvertrages zu verwenden und den Rest seinem laufenden Konto gutzuschreiben. Aus bank- und buchungstechnischen Gr眉nden hat die Bank die Diskontabrechnung ungeteilt zugunsten des laufenden Kontos vorgenommen und die Sparbeitr盲ge dem Konto belastet. Das Konto hat zu dieser Zeit einen Debetsaldo ausgewiesen.

Das Finanzamt veranlagte den Bf., ohne die Beitr盲ge als beg眉nstigt anzuerkennen. Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Die Berufung hatte ebenfalls keinen Erfolg. Wie das Finanzamt, so ist auch das Finanzgericht der Auffassung, da脽 der Bf. die Beitr盲ge unter Inanspruchnahme von Kredit geleistet habe. Ein noch nicht f盲lliger Besitzwechsel sei zwar ein Verm枚genswert, aber kein verf眉gbares Geld. Die Wechseldiskontierung m枚ge rechtlich als Kaufvertrag angesehen werden. Wirtschaftlich sei sie lediglich eine Krediteinr盲umung, weil der Diskonterl枚s nur unter dem Vorbehalt des Eingangs der Wechselsumme gutgeschrieben werde. Es handle sich bei dieser Krediteinr盲umung auch nicht blo脽 um einen technischen Weg; die Krediteinr盲umung sei vielmehr notwendig gewesen, weil dem Bf. in Gestalt der erst sp盲ter f盲llig werdenden Wechsel keine verf眉gbaren Mittel zur Hand gewesen seien.

Mit seiner Rb. wehrt sich der Bf. gegen die Nichtanerkennung der Beitr盲ge als Sonderausgaben. Er macht geltend: Das Finanzgericht habe unber眉cksichtigt gelassen, da脽 es sich um erstklassige Wechsel gehandelt habe. Mit der Diskontierung der Besitzwechsel habe er 眉ber die ihm jeweils gutgeschriebene Summe verf眉gen k枚nnen. Da脽 er bei Nichteinl枚sung der Wechsel h盲tte in Anspruch genommen werden k枚nnen, 盲ndere nichts daran, da脽 der ihm gutgeschriebene Betrag ihm uneingeschr盲nkt zur Verf眉gung gestanden habe, und zwar nicht blo脽 als kreditierter, sondern als eigener Betrag. Das Finanzgericht habe die unter Umst盲nden aus dem Wechsel sich ergebende Haftung zu Unrecht in den Vordergrund gestellt. H盲tte das Finanzgericht recht, dann w盲ren alle kaufm盲nnischen Bilanzen falsch, weil sie die Gutschrift aus einem diskontierten Wechsel ohne jeden Vorbehalt als Verm枚gen auswiesen und die wechselrechtliche Haftung nicht passivierten (sogar nicht einmal passivieren d眉rften).

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Die Rb. mu脽 zur Aufhebung der Vorentscheidung f眉hren.

Nach 搂 10 Abs. 1 Ziff. 2 d EStG 1951 und 1953 sind zwar, wie das Finanzgericht auch nicht verkannt hat, solche Beitragsleistungen nicht beg眉nstigt, denen fremde Mittel zugrunde liegen oder die in unmittelbarem oder mittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit einem Kredit stehen. Diese die Beg眉nstigung ausschlie脽enden Voraussetzungen sind aber vom Finanzgericht zu Unrecht nur um deswillen bejaht worden, weil ein Diskontgesch盲ft vorliegt.

Der Besitzwechsel verk枚rpert eine Forderung. Wird der Besitzwechsel diskontiert, so f眉hrt das ebenso wie der Verkauf einer Forderung zum Zuflie脽en eigener Geldmittel, insoweit der Ankaufsbetrag dem Verk盲ufer gutgeschrieben oder ausgezahlt wird. Es ist dem Finanzgericht zwar zuzugeben, da脽 in den F盲llen, in denen ein Wechsel oder eine Forderung erst nach dem Zeitpunkt des Verkaufs f盲llig wird und der Verk盲ufer f眉r den richtigen Eingang des Wechsels oder der Forderung haftet, wegen dieser von jenem in Rechnung gestellten R眉ckgriffsm枚glichkeit auf den Verk盲ufer trotz des Abschlusses eines Kaufvertrags wirtschaftlich eine Kreditgew盲hrung vorliegt oder vorliegen kann. Im Rahmen der Bankgesch盲fte wird die Diskontierung von Wechseln dementsprechend mit Recht den Kreditgesch盲ften zugeordnet (vgl. Herold, Das Kreditgesch盲ft der Banken, 14. Aufl., S. 126). Trotzdem w盲re es nach der Auffassung des Senats eine mit dem Sinn und Zweck der soeben erw盲hnten Einschr盲nkung nicht zu vereinbarende Auslegung, n盲mlich eine 眉berspannung der Begriffe "fremde Mittel" und "Zusammenhang mit Kredit", wollte man hierunter auch die den normalen Erwartungen und dem normalen Gesch盲ftsablauf entsprechenden F盲lle des Ankaufs guter Warenwechsel und Warenforderungen rechnen, in denen sich die Beziehungen der Beteiligten in dem Ankaufgesch盲ft ersch枚pfen, der Verk盲ufer also mit dem weiteren Schicksal des diskontierten Wechsels oder der verkauften Forderung nichts mehr zu tun hat (diese von dem K盲ufer eingezogen und von dem Schuldner bezahlt werden).

Die einkommensteuerliche Beg眉nstigung von Kapitalansammlungsvertr盲gen soll den Steuerpflichtigen zum Sparen anregen. Sparen setzt entsprechende Barmittel oder verf眉gbare Bankguthaben voraus. Wer nicht gen眉gend Mittel dieser Art hat, kann sie sich dadurch verschaffen, da脽 er Wirtschaftsg眉ter anderer Art, z. B. Wertpapiere, Waren oder Grundst眉cke, verkauft. Er verf眉gt dann 眉ber "eigene" (weder unmittelbar noch mittelbar mit einem Kredit in Zusammenhang stehende) Mittel jener Art und ist, wenn er hieraus Beitr盲ge auf Kapitalansammlungsvertr盲ge leistet, nach 搂 10 Abs. 1 Ziff. 2 d EStG beg眉nstigt. Da脽 er u. U. wegen irgendwelcher M盲ngel des verkauften Gegenstands in Anspruch genommen werden kann und deswegen den Kaufpreis zum Teil zur眉ckzahlen mu脽, kann an jenem Ergebnis nichts 盲ndern. Wer die Wirtschaftsg眉ter anderer Art (Wertpapiere, Waren usw.) aber nicht verkauft, sondern lediglich als Kreditunterlage - sei es auch in Form der Sicherungs眉bereignung oder Sicherungsabtretung - benutzt und sie also nach wie vor, zum mindesten wirtschaftlich, in seinem Verm枚gen beh盲lt, der verf眉gt in Gestalt der auf diese Weise (zus盲tzlich) beschafften Barmittel oder Guthaben nicht 眉ber "eigene" (weder unmittelbar noch mittelbar in wirtschaftlichem Zusammenhang mit Kredit stehende) Mittel und ist, wenn er hieraus Beitr盲ge auf Kapitalansammlungsvertr盲ge leistet, nicht beg眉nstigt. Nicht beg眉nstigt ist also, um den Grundgedanken nochmals herauszustellen, derjenige, der zwar keine Barmittel, wohl aber andere Wirtschaftsg眉ter besitzt und sich Barmittel nur dadurch verschafft, da脽 er die anderen Wirtschaftsg眉ter als Kreditunterlage benutzt, aber nicht aufgibt. Die vorentwickelten Grunds盲tze gelten auch, wenn ein auf einen anderen gezogener Wechsel oder eine Forderung verkauft oder als Kreditunterlage benutzt wird. Im Fall des Verkaufs ist der Steuerpflichtige beg眉nstigt, im Fall der Benutzung als Kreditunterlage dagegen nicht. Ob dieser oder jener Fall gegeben ist, mag dann schwer abzugrenzen sein, wenn sich, wie es gerade f眉r Gesch盲fte der vorliegenden Art zutrifft, Merkmale des Kaufs mit denen der Kreditgew盲hrung mischen. Entsprechend dem vorerw盲hnten Grundgedanken ist dann f眉r die Einordnung entscheidend, ob der "Verk盲ufer" des Wechsels oder der Forderung sich dieses Wirtschaftsguts endg眉ltig begibt oder nicht.

Geht man hiervon aus, so ist das Wechseldiskontgesch盲ft, wie es von den Banken normalerweise durchgef眉hrt wird, f眉r die hier zu entscheidende Frage, ob die durch die Diskontierung erlangten Mittel eigene oder fremde sind, nicht als Kreditgew盲hrung, sondern als Kauf anzusehen. Der Verk盲ufer gibt den Wechsel endg眉ltig fort. Die Bank zieht den Wechsel aus eigenem Recht und f眉r eigene Rechnung ein. Da脽 der R眉ckgriff gegen den Verk盲ufer offen bleibt, unterscheidet dieses Gesch盲ft zwar von dem Kaufgesch盲ft, das wie der Kauf einer Forderung unter Ausschlu脽 der Haftung des Verk盲ufers 眉berhaupt keine Merkmale eines Kreditgesch盲fts aufweist. Dieser R眉ckgriffsm枚glichkeit kann aber, weil ihr Eintritt nach dem von allen Beteiligten erwarteten Verlauf nur als Ausnahmefall in Rechnung gestellt wird, ebensowenig entscheidende Bedeutung zukommen wie etwa bei anderen (unzweifelhaften) Kaufvertr盲gen dem Bestehen von Minderungsanspr眉chen. Anders w盲re die Beurteilung allerdings dann, wenn etwa zwar die Form der Wechseldiskontierung gew盲hlt, tats盲chlich der Wechsel aber nach wie vor zur Verf眉gung des zur Einl枚sung verpflichteten "Verk盲ufers" gehalten worden w盲re oder zwar eine Wechseldiskontierung vorl盲ge, die Inanspruchnahme der Haftung des Verk盲ufers aber als von vornherein wahrscheinlich in Rechnung gestellt worden w盲re. Es mag zutreffen, da脽 F盲lle dieser Art f眉r das Finanzamt nur schwer erkennbar sein werden. Das ist aber kein Grund, um diese Ausnahmef盲lle zum Ma脽stab f眉r die Normalf盲lle anzunehmen.

Das Urteil des Finanzgerichts, das die Wechseldiskontierung schlechthin als sch盲dlich angesehen hat, war danach wegen Rechtsirrtums aufzugeben. Die nicht spruchreife Sache war an das Finanzgericht zur nochmaligen Entscheidung zur眉ckzuverweisen.

Bei seiner Entscheidung wird das Finanzgericht auch darauf zu achten haben, ob die Gutschrift auf das einen Debetsaldo ausweisende laufende Konto wirklich nur ein der technischen Vereinfachung dienender Weg, der Bf. also in der Verf眉gung 眉ber die Wechsel bei deren Hingabe an die Bank wirklich frei gewesen oder nicht doch schon im Hinblick auf den ihm von der Bank gew盲hrten Kredit von vornherein gebunden war. In diesem Fall h盲tte der Bf. nicht aus frei verf眉gbaren Mitteln geleistet (vgl. das Urteil des erkennenden Senats VI 207/58 S vom 5. Dezember 1958, BStBl 1959 III S. 58, Slg. Bd. 68 S. 145).

Fundstellen