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Entscheidungsstichwort (Thema)

Darlegung eines Verfahrensmangels; keine Beiladungsf盲higkeit des Kl盲gers

Leitsatz (NV)

1. Die Darlegung eines Verfahrensmangels erfordert die genaue Angabe der Tatsachen, die den ger眉gten Mangel ergeben, unter gleichzeitigem schl眉ssigem Vortrag, inwiefern das angegriffene Urteil ohne diesen Verfahrensmangel anders ausgefallen w盲re.
2. Durch Beiladung k枚nnen Dritte am Verfahren beteiligt werden, die nicht Hauptbeteiligte (Kl盲ger oder Beklagte) sind. Ein Kl盲ger kann deshalb auch nicht unter dem Gesichtspunkt beigeladen werden, dass seine rechtlichen Interessen als Gesellschafter einer beizuladenden KG ber眉hrt sind.
3. Die Anwendung einer materiell-rechtlichen Vorschrift in einer nicht mehr geltenden Fassung ist kein Verfahrensfehler, sondern ein materiell-rechtlicher Fehler.

Normenkette

FGO 搂听60 Abs. 3, 搂听115 Abs. 2 Nr. 3, 搂听116 Abs. 3 S. 3

Tatbestand

I. Die A-GmbH (Beigeladene zu 1, im Folgenden: GmbH) mit Sitz im Inland betreibt ihre Gesch盲fte ausschlie脽lich im Rahmen von Zweigniederlassungen in den USA. Gesellschafter der GmbH sind zum Stichtag 1. Januar 1987 die Kl盲ger und Beschwerdef眉hrer (Kl盲ger zu 1 bis 9). Diese beteiligten sich mit unterschiedlich hohen Einlagen als atypisch stille Gesellschafter an der GmbH. Neben den Kl盲gern ist auch die A-KG (Beigeladene zu 2, im Folgenden: KG) als atypisch stille Gesellschafterin an der GmbH beteiligt. Gesellschafter der KG sind die Kl盲ger.

Die Kl盲ger gew盲hrten der GmbH seit Jahren verschiedene verzinsliche Darlehen. Die Geldmittel waren f眉r die Gesch盲ftst盲tigkeit der GmbH in den USA bestimmt. Die Darlehen und die Zinsverpflichtungen gegen眉ber den Kl盲gern wurden in den Bilanzen der in den USA gelegenen Betriebst盲tten als Schuldposten behandelt. Die Darlehen betrugen zum 1. Januar 1987 insgesamt 138 247 925 DM, die Zinsverpflichtungen beliefen sich auf 5 380 773 DM.

Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt 鈥旻A鈥�) stellte mit Bescheid vom 29. Juni 1998 den Einheitswert des Betriebsverm枚gens f眉r die A-GmbH und atypisch stille Gesellschaft auf den 1. Januar 1987 auf 143 628 000 DM fest und teilte diesen auf die Kl盲ger auf. Das FA gab diesen Bescheid den Kl盲gern bekannt, nicht jedoch den Beigeladenen.

Die Kl盲ger legten Einspruch ein und beantragten die Aufhebung des Bescheides mit der Begr眉ndung, das Betriebsverm枚gen (einschlie脽lich der Sonderbetriebsverm枚gen darstellenden Darlehen der atypisch stillen Gesellschafter) bestehe ausschlie脽lich aus ausl盲ndischem Verm枚gen, das nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit den USA vom 22. Juli 1954 i.d.F. des Protokolls vom 17. September 1965 鈥旸BA-USA 1954/1965鈥� (BStBl I 1966, 865) von der Bemessungsgrundlage der Steuer der Bundesrepublik Deutschland ausgenommen sei. Das FA wies die Einspr眉che als unbegr眉ndet zur眉ck.

Nach Erhebung der Klage lud das Finanzgericht (FG) die GmbH und die KG zum Verfahren bei. Das FA gab daraufhin am 4. April 2000 den vom FG Beigeladenen den Einheitswertbescheid vom 29. Juni 1998 bekannt, wobei es bei der Aufteilung des Einheitswerts die Anteile der GmbH und der KG jeweils mit Null DM feststellte. Au脽erdem erhielten die Beigeladenen je einen Abdruck der Einspruchsentscheidung vom 16. Oktober 1998. Der Prozessbevollm盲chtigte legte aufgrund seiner Auffassung, das FA habe am 4. April 2000 einen 脛nderungsbescheid erlassen, namens aller Feststellungsbeteiligten am 8. Mai 2000 Einspruch ein. Zugleich beantragte er beim FG, diesen, von ihm angenommenen 脛nderungsbescheid gem盲脽 搂 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens zu machen.

Das FG wies die Klage ab und f眉hrte zur Begr眉ndung aus: Gegenstand des Klageverfahrens sei der Einheitswertbescheid, soweit in ihm die H枚he des Einheitswerts festgestellt werde. Die Aufteilung des Einheitswerts auf die Kl盲ger sei nicht mit der Klage angegriffen worden. Der Einheitswertbescheid vom 29. Juni 1998 sei nicht am 4. April 2000 ge盲ndert worden, so dass weder der Einspruch noch ein Antrag nach 搂 68 FGO zul盲ssig gewesen sei. Das FA sei zu Recht davon ausgegangen, dass die GmbH und atypisch stille Gesellschaft auch inl盲ndisches Betriebsverm枚gen besitze, f眉r das ein Einheitswert festzustellen sei. Es handele sich dabei um die als Sonderbetriebsverm枚gen zu beurteilenden Darlehens- und Zinsforderungen. Da diese nicht im Sinne des DBA-USA zu einer Betriebst盲tte in den USA geh枚rten, seien sie nicht von der deutschen Besteuerung ausgenommen. Das FA habe auch zu Recht die (entsprechenden) Darlehens- und Zinsverbindlichkeiten der GmbH bei der Feststellung des Einheitswerts des Betriebsverm枚gens der atypisch stillen Gesellschaft nicht als abziehbare Schulden ber眉cksichtigt. Denn die Verbindlichkeiten seien gem盲脽 搂 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 des Bewertungsgesetzes (BewG) in der bis zum 31. Dezember 1988 geltenden Fassung dem Betriebsverm枚gen der GmbH zuzuordnen.

Mit der Beschwerde beantragen die Kl盲ger, die Revision wegen Verfahrensm盲ngel und Divergenz zuzulassen.

Das FA beantragt, die Beschwerde als unbegr眉ndet zur眉ckzuweisen.

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II. Die Beschwerde ist teils unzul盲ssig, teils unbegr眉ndet.

1. Verfahrensm盲ngel

骋别尘盲脽 搂 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO ist die Revision zuzulassen, wenn ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die angefochtene Entscheidung beruhen kann. Nach 搂 116 Abs. 3 Satz 3 FGO m眉ssen diese Voraussetzungen in der Beschwerdebegr眉ndung dargelegt werden. Die Darlegung erfordert die genaue Angabe der Tatsachen, die den ger眉gten Mangel ergeben, unter gleichzeitigem schl眉ssigem Vortrag, inwiefern das angegriffene Urteil ohne diesen Verfahrensmangel h盲tte anders ausfallen k枚nnen (vgl. Gr盲ber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., 搂 116 Rz. 49, 搂 120 Rz. 67, m. Nachw. zur Rechtsprechung).

a) Die Kl盲ger r眉gen, das FG habe verfahrensfehlerhaft nicht erkannt, dass die Klage sich nicht nur gegen die H枚he des Einheitswerts, sondern auch gegen dessen Zurechnung auf die Gesellschafter richte. Diese R眉ge erf眉llt nicht die Darlegungserfordernisse des 搂 116 Abs. 3 Satz 3 FGO. Denn die Kl盲ger legen nicht dar, inwiefern das angegriffene Urteil ohne diesen (behaupteten) Verfahrensmangel h盲tte anders ausfallen k枚nnen.

b) Die Kl盲ger vertreten die Auffassung, der Einheitswertbescheid vom 29. Juni 1998 sei am 4. April 2000 durch einen neuen Bescheid ge盲ndert oder ersetzt worden. Sie r眉gen, das FG habe unter Verletzung von 搂 68 FGO trotz Antrags der Kl盲ger den neuen Bescheid nicht als Gegenstand des Verfahrens behandelt. Au脽erdem habe das FG es unterlassen, im Hinblick auf den am 8. Mai 2000 eingelegten Einspruch das Verfahren gem盲脽 搂 74 FGO auszusetzen. Auch diese R眉ge erf眉llt nicht die Darlegungserfordernisse des 搂 116 Abs. 3 Satz 3 FGO. Denn die Kl盲ger legen wiederum nicht dar, inwiefern das angegriffene Urteil ohne diesen (behaupteten) Verfahrensmangel h盲tte anders ausfallen k枚nnen.

Im 脺brigen weist der Senat darauf hin, dass gegen眉ber den Kl盲gern der Einheitswertbescheid vom 29. Mai 1998 weder ersetzt noch erg盲nzt worden ist. Ob der Bescheid rechtswidrig sein k枚nnte, weil nicht alle Feststellungsbeteiligten in ihm als solche aufgef眉hrt worden sind, ist keine Frage des Gerichtsverfahrensrechts, sondern i.S. des 搂 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO eine materiell-rechtliche Frage (vgl. Gr盲ber/Ruban, a.a.O., 搂 115 Rz. 77, m. Nachw. zur Rechtsprechung).

c) Die Kl盲ger r眉gen 鈥昦ls Versto脽 des FG gegen die Grundordnung des Verfahrens鈥�, dass sie 鈥昫ie Kl盲ger鈥� in ihrer Eigenschaft als Gesellschafter der KG nicht gem盲脽 搂 60 Abs. 3 FGO zum Verfahren beigeladen worden sind. Da die KG nicht (verm枚gen-) steuerpflichtig sei und deshalb materiell-rechtlich nur die Gesellschafter der KG von dem Einheitswertbescheid der GmbH und atypisch stille Gesellschaft betroffen seien, m眉ssten sie notwendig beigeladen werden, weil die Entscheidung auch ihnen gegen眉ber nur einheitlich ergehen k枚nne.

Diese R眉ge der Kl盲ger ist unbegr眉ndet. Das FG hat verfahrensfehlerfrei von deren Beiladung abgesehen. Dies ergibt sich bereits aus dem Begriff der Beiladung als einem Rechtsinstitut, das die Beteiligung Dritter am Verfahren regelt, die nicht Hauptbeteiligte (Kl盲ger oder Beklagte) sind. Die Beiladung soll eine einheitliche Entscheidung gegen眉ber den Personen, deren rechtliche Interessen ber眉hrt werden, erm枚glichen, diesen die Interessenwahrnehmung erleichtern und die Erledigung des Rechtsstreits der Hauptbeteiligten f枚rdern (vgl. Gr盲ber/Ruban, a.a.O., 搂 60 Rz. 1 f.). Dieser Zweck trifft auf Personen, die bereits als Kl盲ger am Verfahren beteiligt sind, offenkundig nicht zu.

d) Die Kl盲ger machen geltend, das FG habe die Vorschrift des 搂 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 BewG in einer Fassung angewendet, die zum Stichtag 1. Januar 1987 nicht mehr in Kraft gewesen sei. Das FG habe damit gegen den Gesetzesvorbehalt des Steuerrechts versto脽en. Mit diesem Vorbringen kann die Beschwerde keinen Erfolg haben. Tr盲fe die Behauptung der Kl盲ger zu, h盲tte das FG nicht gegen eine Vorschrift des Gerichtsverfahrensrechts versto脽en, sondern einen materiell-rechtlichen Fehler begangen.

Im 脺brigen weist der Senat darauf hin, dass das FG 搂 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG in der Fassung angewendet hat, die diese Vorschrift durch das Steuerbereinigungsgesetz 1986 vom 19. Dezember 1985 (BStBl I 1985, 735) erhalten hat. Danach lautete der vom FG herangezogene 搂 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 BewG: "Zu dem gewerblichen Betrieb einer solchen Gesellschaft geh枚ren auch die Wirtschaftsg眉ter, die im Eigentum eines, mehrerer oder aller beteiligten Gesellschafter stehen und dem Betrieb der Gesellschaft dienen, soweit sie nicht K枚rperschaften, Personenvereinigungen oder Verm枚gensmassen im Sinne der Nummern 1 bis 4 geh枚ren." In dieser Fassung galt die Vorschrift bis zum 31. Dezember 1988 (搂 124 Satz 3 BewG i.d.F. des Steuerreformgesetzes 1990 vom 25. Juli 1988, BStBl I 1988, 224).

2. Divergenz

Die Kl盲ger r眉gen, das FG-Urteil weiche von zwei n盲her bezeichneten Urteilen des Bundesfinanzhofs (BFH) ab. 骋别尘盲脽 搂 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO ist die Revision zuzulassen, wenn die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des BFH erfordert. Der Zulassungsgrund "Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung" erfasst auch die Abweichung der Entscheidung des FG von der Rechtsprechung des BFH.

a) Die Kl盲ger geben einen abstrakten Rechtssatz aus dem BFH-Urteil vom 8. Dezember 1972 III R 36/72 (BFHE 108, 383, BStBl II 1973, 357) wieder und stellen ihm einen Rechtssatz des FG gegen眉ber, der wie folgt lautet: "Auch wenn bei einer atypisch stillen Gesellschaft das operative Gesch盲ft der im Handelsregister eingetragenen Gesch盲ftsinhaberin ausschlie脽lich in ausl盲ndischen Betriebst盲tten ausgef眉hrt wird, begr眉ndet die Darlehensaufnahme im Inland einen inl盲ndischen gewerblichen Betrieb, f眉r den gem盲脽 搂 19 Abs. 1 Nr. 2 BewG ein Einheitswert festzustellen ist. Auf die Zuordnung nach dem Grundsatz der unmittelbaren wirtschaftlichen Verursachung der Darlehensaufnahme kommt es nicht an."

Diesen Rechtssatz hat das FG in seiner Entscheidung nicht aufgestellt. Zum einen hat das FG zur Feststellung einer gewerblichen T盲tigkeit im Inland nicht nur auf die Darlehensaufnahme und -verwaltung, sondern auch auf die Gesch盲ftsf眉hrung f眉r die atypisch stille Gesellschaft im Allgemeinen abgestellt. Zum anderen findet sich in den Urteilsgr眉nden keine 脛u脽erung zur "Zuordnung nach dem Grundsatz der unmittelbaren wirtschaftlichen Verursachung". Ma脽geblich waren f眉r das FG nicht die Verursachung und Zwecke der Gesch盲ftst盲tigkeit, sondern deren blo脽es Vorliegen im Inland.

b) Soweit die Kl盲ger eine Abweichung des FG-Urteils vom BFH-Beschluss vom 25. Juni 1984 GrS 4/82 (BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751) geltend machen, ist die R眉ge ebenfalls bereits deshalb unbegr眉ndet, weil das FG den behaupteten Rechtssatz nicht aufgestellt hat. Nach dem Vorbringen der Kl盲ger soll das FG zum Ausdruck gebracht haben, dass es f眉r die Feststellung einer gewerblichen T盲tigkeit im Inland auf die T盲tigkeit eines einzelnen Gesellschafters (im Streitfall: die GmbH) und nicht auf die T盲tigkeit der Gesellschaft (Mitunternehmerschaft) ankomme. Dies trifft nicht zu, da das FG den Umfang der inl盲ndischen T盲tigkeiten "der GmbH und der Kl盲ger" (FG-Urteil, S. 16, unter b) zugrunde gelegt hat.

Bei dem weiteren von den Kl盲gern angef眉hrten abstrakten Rechtssatz des FG ist nicht erkennbar, inwieweit er von dem bezeichneten abstrakten Rechtssatz aus dem BFH-Beschluss in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751 abweichen k枚nnte.

Fundstellen