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Leitsatz (amtlich)

Zur Anwendung des 搂 6b EStG auf Personengesellschaften.

Orientierungssatz

搂 6b EStG ist in dem Sinn eine personenbezogene Steuerverg眉nstigung, da脽 bei der Ver盲u脽erung von Wirtschaftsg眉tern, die zum Gesellschaftsverm枚gen einer Personengesellschaft geh枚ren, die Sechsjahresfrist des 搂 6b Abs. 4 Nr. 2 EStG insoweit nicht gewahrt ist, als die Wirtschaftsg眉ter infolge einer entgeltlichen 脛nderung der personellen Zusammensetzung oder der Beteiligungsverh盲ltnisse anteilig Gegenstand entgeltlicher Ver盲u脽erungsgesch盲fte oder Anschaffungsgesch盲fte waren (vgl. BFH-Urteile vom 10.7.1980 IV R 136/77 und vom 25.4.1985 IV R 83/83). Beg眉nstigt nach 搂 6b EStG ist im Falle des Ausscheidens von Gesellschaftern und 脺bernahme der Anteile durch die verbleibenden Gesellschafter nur der Teil des Ver盲u脽erungsgewinns, der auf die Anteile der verbleibenden Gesellschafter an der Personengesellschaft vor dem Ausscheiden entfiel. Ausf眉hrungen zur Berechnung des nach 搂 6b EStG beg眉nstigten Ver盲u脽erungsgewinns, wenn die verbleibenden Gesellschafter f眉r die Anteile der ausscheidenden Gesellschafter ein Entgelt bezahlten, das 眉ber deren Buchwert lag. Hier: AdV-Verfahren.

Normenkette

EStG 搂 6b Abs. 4 Nr. 2

Tatbestand

Die Antragstellerin und Beschwerdef眉hrerin (Antragstellerin) ist eine KG. An ihr waren zum 31.Dezember 1977 beteiligt als pers枚nliche haftende Gesellschafter:

A mit 13,0434 v.H.,

B mit 26,0870 v.H.

und als Kommanditisten:

E mit 26,0870 v.H.,

M mit 8,6957 v.H.,

N mit 8,6957 v.H.,

H mit 4,3478 v.H.,

U mit 4,3478 v.H.,

V mit 4,3478 v.H. und

W mit 4,3478 v.H.

Mit Wirkung vom 1.Januar 1978 schieden die Kommanditisten E, M, N und H, deren Kommanditbeteiligungen zusammen 47,8262 v.H. betrugen, aus der Antragstellerin aus. Ihre Kommanditanteile wurden von den verbleibenden Gesellschaftern entgeltlich 眉bernommen.

Ende 1978 ver盲u脽erte die Antragstellerin die bebauten Grundst眉cke Y und Z sowie andere Grundst眉cke. Sie erzielte dabei nach ihrer Hauptbilanz ohne Ber眉cksichtigung der Werte in Erg盲nzungsbilanzen einen Ver盲u脽erungsgewinn von 6 733 699 DM. Am 27.Oktober 1978 erwarb die Antragstellerin f眉r 6 377 264 DM ein Betriebsgeb盲ude. Von diesen Anschaffungskosten wollte sie den erzielten Ver盲u脽erungsgewinn nach 搂 6b des Einkommensteuergesetzes (EStG) abziehen. Der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) lie脽 jedoch nur einen Abzug in H枚he von 3 504 539 DM zu, vor allem, weil wegen des zum 1.Januar 1978 erfolgten Gesellschafterwechsels in einem Umfang von 47,8262 v.H. insoweit die Voraussetzung der sechsj盲hrigen Vorbesitzzeit (搂 6b Abs.4 Nr.2 EStG) nicht erf眉llt gewesen sei.

Im Einspruchsverfahren blieb das FA bei seiner Auffassung und lehnte zugleich die beantragte Aussetzung der Vollziehung ab.

Mit einem beim Finanzgericht (FG) gestellten Antrag verfolgte die Antragstellerin ihr Aussetzungsbegehren weiter.

Das FG wies den Antrag ab. Hiergegen richtet sich die vom FG zugelassene Beschwerde.

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Die Beschwerde ist zum Teil begr眉ndet.

Es bestehen ernsthafte Zweifel an der Rechtm盲脽igkeit des angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheids (搂搂 69 Abs.2 Satz 2, Abs.3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, da脽 nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH-- (Urteil vom 10.Juli 1980 IV R 136/77, BFHE 131, 313, BStBl II 1981, 84) 搂 6b EStG in dem Sinne eine personenbezogene Steuerverg眉nstigung ist, da脽 bei der Ver盲u脽erung von Wirtschaftsg眉tern, die zum Gesellschaftsverm枚gen einer Personengesellschaft geh枚ren, die Sechsjahresfrist des 搂 6b Abs.4 Nr.2 EStG insoweit nicht gewahrt ist, als die Wirtschaftsg眉ter infolge einer entgeltlichen 脛nderung der personellen Zusammensetzung oder der Beteiligungsverh盲ltnisse anteilig Gegenstand entgeltlicher Ver盲u脽erungs- und Anschaffungsgesch盲fte waren.

Die Auffassung der Antragstellerin, die Rechtsprechung sei durch den Beschlu脽 des Gro脽en Senats des BFH vom 25.Juni 1984 GrS 4/82 (BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751) 眉berholt, h盲lt der Senat bei der im Rahmen einer Entscheidung nach 搂 69 Abs.3 FGO gebotenen summarischen Pr眉fung nicht f眉r zutreffend; denn die Einheit der Personengesellschaft als Subjekt der Gewinnermittlung schlie脽t es nicht aus, bei der Ermittlung des Steuerbilanzgewinns der Personengesellschaft die sechsj盲hrige Vorbesitzzeit des 搂 6b Abs.4 Nr.2 EStG als eine auf die Person jedes Gesellschafters bezogene Voraussetzung anzusehen.

Der IV.Senat des BFH hat daher in seiner Entscheidung vom 25.April 1985 IV R 83/83 (BFHE 144, 25, BStBl II 1986, 350) 搂 6b EStG wiederum als personenbezogene Steuerverg眉nstigung bezeichnet, ohne das Problem nochmals eingehend zu er枚rtern.

2. a) Beg眉nstigt nach 搂 6b EStG ist allerdings nur der Teil des Ver盲u脽erungsgewinns, der auf die Anteile der verbleibenden Gesellschafter an der Antragstellerin vor dem Ausscheiden der Kommanditisten entfiel, weil nur sie, bez眉glich dieser Anteile, die Voraussetzungen der sechsj盲hrigen Vorbesitzzeit erf眉llten. Dieser Teil des Ver盲u脽erungsgewinns betr盲gt aber nicht 52,1738 v.H. des erzielten Ver盲u脽erungsgewinns von 6 733 699 DM, weil die verbleibenden Gesellschafter f眉r die Anteile der ausscheidenden Kommanditisten ein Entgelt bezahlten, das 眉ber deren Buchwert lag (vgl. S枚ffing, Betriebs-Berater --BB-- 1987, 796). Sie hatten den Mehrbetrag in Erg盲nzungsbilanzen zu aktivieren. Um diesen Mehrbetrag verminderte sich der steuerrechtliche Gewinn aus der Ver盲u脽erung der Grundst眉cke gegen眉ber dem Ver盲u脽erungsgewinn nach der Hauptbilanz von 6 733 699 DM. Die Verminderung trat jedoch nur bei dem Teil des Ver盲u脽erungsgewinns ein, der auf die beim Ausscheiden der Kommanditisten erworbenen Anteile der verbleibenden Gesellschafter an der Antragstellerin entfiel; der auf die urspr眉nglichen Anteile der verbliebenen Gesellschafter entfallende Teil des Ver盲u脽erungsgewinns blieb durch die Werte in den Erg盲nzungsbilanzen ungemindert und nimmt voll an der Beg眉nstigung nach 搂 6b EStG teil. Er betr盲gt nicht 52,1738 v.H. des durch die Werte in Erg盲nzungsbilanzen geminderten Ver盲u脽erungsgewinns, sondern 52,1738 v.H. des durch die Werte in Erg盲nzungsbilanzen ungeminderten Ver盲u脽erungsgewinns.

b) Dieser Ver盲u脽erungsgewinn betr盲gt nicht, wie das FA angenommen hat, 6 733 699 DM, sondern 6 733 699 DM plus 141 421 DM = 6 875 120 DM.

Das FA hat zwar bei der Berechnung des Ver盲u脽erungsgewinns nach der Hauptbilanz der Gesellschaft zutreffend den in den Erg盲nzungsbilanzen f眉r die Gesellschafter A und B aktivierten Betrag von 1 231 660 DM au脽er Ansatz gelassen, aber den Betrag von 141 421 DM nicht ausgeschieden, obwohl er zu Unrecht in der Hauptbilanz der Gesellschaft aktiviert war und in Erg盲nzungsbilanzen der verbleibenden Gesellschafter geh枚rte. Der auf die urspr眉nglichen Anteile der verbleibenden Gesellschafter entfallende Teil des nach den vorstehenden Ausf眉hrungen berichtigten Ver盲u脽erungsgewinns nach der Hauptbilanz der Gesellschaft betr盲gt somit

52,1738 v.H. von 6 875 120 DM = 3 587 011 DM.

Das sind 82 472 DM mehr als der Betrag von 3 504 539 DM, den das FA als beg眉nstigt anerkannt hat.

Da die Anschaffungskosten des Ersatzwirtschaftsguts 6 377 264 DM betragen, ergibt sich aus dieser Sicht keine Verminderung des von den Anschaffungskosten abzuziehenden Betrags.

c) Eine solche Verminderung k枚nnte allerdings dadurch eintreten, da脽 --wie das FA bei den verbleibenden Kommanditisten vorgegangen ist-- der nach 搂 6b EStG beg眉nstigte Ver盲u脽erungsgewinn der Gesellschaft auf die verbleibenden Gesellschafter aufgeteilt und dann mit den ebenfalls auf die Gesellschafter aufgeteilten Anschaffungskosten des Ersatzwirtschaftsguts verglichen wird. Nach Ansicht des erkennenden Senats bestehen jedoch ernstliche Zweifel (搂 69 Abs.2 Satz 2, Abs.3 Satz 1 FGO) an der Richtigkeit dieses Verfahrens. Daher ist im Aussetzungsverfahren zugunsten der Antragstellerin davon auszugehen, da脽 die Anschaffungskosten des Ersatzwirtschaftsguts nicht auf die einzelnen Gesellschafter aufzuteilen sind.

Fundstellen