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Entscheidungsstichwort (Thema)

Keine Aussetzung des Klageverfahrens, wenn FA den Steuerbescheid hinsichtlich des Streitpunkts im Einspruchsverfahren f眉r vorl盲ufig erkl盲rt hat

Leitsatz (amtlich)

Einer Klage, mit der der Steuerpflichtige erstmals die Verfassungswidrigkeit des Sonderausgabenh枚chstbetrags (搂 10 Abs.3 EStG) r眉gt, fehlt das Rechtsschutzinteresse, wenn das FA bereits im Einspruchsverfahren den angefochtenen Einkommensteuerbescheid hinsichtlich der Vorsorgeaufwendungen f眉r vorl盲ufig erkl盲rt hat. Eine Aussetzung des finanzgerichtlichen Verfahrens (搂 74 FGO) kommt nicht in Betracht (Abgrenzung zum BFH-Beschlu脽 vom 18.September 1992 III B 43/92, BFHE 169, 110, BStBl II 1993, 123).

Orientierungssatz

Die vom III. Senat des BFH im vorgenannten Beschlu脽 f眉r eine Aussetzung des Klageverfahrens trotz Vorl盲ufigkeitserkl盲rung f眉r ma脽geblich gehaltenen Gr眉nde gelten nur, wenn der angefochtene Einkommensteuerbescheid nach Klageerhebung in den Streitpunkten f眉r vorl盲ufig erkl盲rt worden ist.

Normenkette

EStG 搂 10 Abs. 3; FGO 搂搂听74, 40 Abs. 2; AO 1977 搂 165 Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) veranlagte die

Kl盲ger und Beschwerdef眉hrer (Kl盲ger) f眉r das Streitjahr 1989 erkl盲rungsgem盲脽.

Die als Sonderausgaben geltend gemachten Versicherungsbeitr盲ge (14 583 DM)

ber眉cksichtigte das FA mit dem nach 搂 10 Abs.3 des Einkommensteuergesetzes

(EStG) abziehbaren H枚chstbetrag von 9 028 DM. F眉r die drei Kinder der Kl盲ger

gew盲hrte es jeweils einen Freibetrag von 2 484 DM. Der Einkommensteuerbescheid

war hinsichtlich der Kinderfreibetr盲ge vorl盲ufig.

Gegen den Einkommensteuerbescheid 1989 legten die Kl盲ger vorsorglich Einspruch

ein, weil zweifelhaft sei, ob der Grundfreibetrag des Einkommensteuertarifs

verfassungsgem盲脽 sei. Sie beantragten, das Verfahren ruhen zu lassen.

Das FA 盲nderte daraufhin den Einkommensteuerbescheid nach 搂 172 Abs.1 Satz 1

Nr.2 der Abgabenordnung (AO 1977) und erstreckte die Vorl盲ufigkeit unter

anderem auch auf den Grundfreibetrag und die Vorsorgeaufwendungen. Im 眉brigen

wies es den Einspruch in den Erl盲uterungen zur Festsetzung als unbegr眉ndet

zur眉ck. Es f眉hrte aus, die Steuerfestsetzung stehe im Einklang mit den

geltenden Gesetzen. Den verfassungsrechtlichen Bedenken gegen bestimmte

Vorschriften sei dadurch Rechnung getragen worden, da脽 die Steuer insoweit

vorl盲ufig festgesetzt worden sei.

Mit der Klage machten die Kl盲ger geltend, bei der Einkommensteuerfestsetzung

w眉rden ungewisse Besteuerungsgrundlagen zum Nachteil der Steuerb眉rger

ber眉cksichtigt. Ziel des Rechtsbehelfs sei nicht die vorl盲ufige

Steuerfestsetzung gewesen, weil damit die Verfassungswidrigkeit der

Vorschriften nicht anerkannt werde. Dem Antrag, das Verfahren nach 搂 363 AO

1977 auszusetzen, sei nicht entsprochen worden. Nach der Rechtsprechung des

Bundesfinanzhofs (BFH) werde ein Rechtsbehelf durch Vorl盲ufigkeitserkl盲rung

nicht erledigt. Entgegen der Auffassung des FA l盲gen die Voraussetzungen f眉r

ein Ruhen des Verfahrens vor. Die Klage richte sich auch gegen die beschr盲nkte

Abziehbarkeit der Vorsorgeaufwendungen. Zur Frage der Verfassungsm盲脽igkeit der

Sonderausgabenh枚chstbetr盲ge seien beim Bundesverfassungsgericht (BVerfG)

mehrere Verfassungsbeschwerden anh盲ngig. Es werde daher beantragt, das

Verfahren nach 搂 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auszusetzen.

Durch Beschlu脽 vom 11.M盲rz 1993 lehnte das Finanzgericht (FG) den Antrag auf

Aussetzung des Verfahrens ab. Es f眉hrte aus: Infolge der

Vorl盲ufigkeitserkl盲rung sei eine Aussetzung des Verfahrens nicht mehr geboten

und auch nicht zweckm盲脽ig. Bei der nach 搂 74 FGO zu treffenden

Ermessensentscheidung seien die Interessen beider Beteiligten des

Klageverfahrens zu ber眉cksichtigen. Gegen眉ber dem Interesse der

Verwaltungsbeh枚rde an einer zeitgerechten Abwicklung des Rechtsmittels sei

kein wirkliches Interesse der Kl盲ger an einem Offenhalten des Verfahrens mehr

erkennbar. Denn durch den Ausspruch der teilweisen Vorl盲ufigkeit hinsichtlich

bestimmter Besteuerungsgrundlagen sei sichergestellt, da脽 die Kl盲ger auch ohne

Weiterverfolgung des Rechtsmittels an einer m枚glichen k眉nftigen gesetzlichen

Neuregelung teilhaben k枚nnten.

Mit der Beschwerde tragen die Kl盲ger vor: Das FA habe dem Antrag auf Ruhen des

Verfahrens nicht entsprochen, obwohl nach dem Schreiben des Bundesministeriums

der Finanzen (BMF) vom 19.Oktober 1992 (BStBl I 1992, 632) Einspruchsverfahren

gegen Steuerfestsetzungen, die noch nicht vorl盲ufig ergangen seien, weiter

ruhen k枚nnten. Die vom BFH (Beschlu脽 vom 18.September 1992 III B 43/92, BFHE

169, 110, BStBl II 1993, 123) geforderten Voraussetzungen f眉r eine Aussetzung

des Verfahrens seien im Streitfall erf眉llt. Die Entscheidung des FG sei mit

diesen Grunds盲tzen nicht vereinbar.

Die Kl盲ger beantragen, den Beschlu脽 des FG aufzuheben und dem Antrag auf

Aussetzung des Verfahrens stattzugeben.

Das FA beantragt, die Beschwerde zur眉ckzuweisen.

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Die Beschwerde ist unbegr眉ndet.

Zu Recht hat das FG den Antrag der Kl盲ger auf Aussetzung des Verfahrens

abgelehnt.

Nach der Rechtsprechung des BFH ist eine Aussetzung des Klageverfahrens nach 搂

74 FGO geboten, wenn vor dem BVerfG ein nicht als aussichtslos erscheinendes

Musterverfahren gegen eine im Streitfall anzuwendende Norm anh盲ngig ist, den

FG zahlreiche Parallelverfahren (Massenverfahren) vorliegen und keiner der

Beteiligten des Klageverfahrens ein besonderes berechtigtes Interesse an einer

Entscheidung des FG 眉ber die Verfassungsm盲脽igkeit der umstrittenen

gesetzlichen Regelung trotz des beim BVerfG anh盲ngigen Verfahrens hat

(BFH-Beschl眉sse vom 7.Februar 1992 III B 24,25/91, BFHE 166, 418, BStBl II

1992, 408, und vom 27.November 1992 III B 133/91, BFHE 169, 498, BStBl II

1993, 240).

Trotz Vorliegens dieser Voraussetzungen ist das FG aber dann nicht zur

Aussetzung des Klageverfahrens verpflichtet, wenn das FA den angefochtenen

Einkommensteuerbescheid hinsichtlich der verfassungsrechtlich umstrittenen

Punkte bereits vor Klageerhebung f眉r vorl盲ufig erkl盲rt hat.

Im Streitfall haben die Kl盲ger mit dem Einspruch nur die Verfassungswidrigkeit

des Grundfreibetrags ger眉gt und das Ruhen des Einspruchsverfahrens beantragt.

Das FA hat daraufhin die Einkommensteuer nicht nur hinsichtlich des

Grundfreibetrags, sondern auch hinsichtlich der Vorsorgeaufwendungen vorl盲ufig

festgesetzt. Mit der Klage haben die Kl盲ger erstmals die Verfassungswidrigkeit

des Sonderausgabenh枚chstbetrags f眉r Vorsorgeaufwendungen geltend gemacht und

deshalb die Aussetzung des Klageverfahrens beantragt, bis das BVerfG 眉ber die

hierzu anh盲ngigen Verfassungsbeschwerden entschieden hat. Es geht ihnen also

ersichtlich nur darum, den Einkommensteuerbescheid nicht bestandskr盲ftig

werden zu lassen, um im Falle einer f眉r sie positiven Entscheidung des BVerfG

und einer sich daran ggf. anschlie脽enden gesetzlichen Neuregelung h枚here

Vorsorgeaufwendungen als bisher abziehen zu k枚nnen. Diesem Begehren tr盲gt die

vorl盲ufige Einkommensteuerfestsetzung in vollem Umfang Rechnung. Denn die

Festsetzungsfrist endet nicht vor Ablauf eines Jahres, nachdem die

Ungewi脽heit, auf der die vorl盲ufige Festsetzung beruht, beseitigt ist (搂 171

Abs.8 AO 1977), d.h. nicht vor einer Entscheidung des BVerfG oder dem

Inkrafttreten einer ggf. notwendig werdenden gesetzlichen Neuregelung.

F眉r die Klage fehlt somit das Rechtsschutzinteresse. Dieses kann nicht allein

darauf gest眉tzt werden, da脽 im Falle einer Klageerhebung das Klagebegehren,

solange 眉ber die Klage noch nicht endg眉ltig entschieden ist, erweitert werden

kann, wenn z.B. weitere verfassungsrechtliche Zweifel an bestimmten

steuerrechtlichen Vorschriften bekannt und weitere Verfassungsbeschwerden

deswegen erhoben werden. Das Klageverfahren hat zum Ziel, da脽 m枚glichst bald

das materiell-rechtlich richtige Ergebnis gefunden und endg眉ltig 眉ber die

Rechtm盲脽igkeit des angefochtenen Einkommensteuerbescheids entschieden wird. Es

dient nicht dazu, einen Steuerbescheid m枚glichst lange offen zu halten, damit

der Kl盲ger weitere Streitpunkte in das Verfahren einf眉hren kann.

Im Schrifttum wird zur Rechtfertigung der Klageerhebung trotz

Vorl盲ufigkeitserkl盲rung geltend gemacht, die vorl盲ufige Steuerfestsetzung

benachteilige den Steuerpflichtigen insoweit, als er das Risiko f眉r eine

rechtzeitige 脛nderung des Einkommensteuerbescheids innerhalb eines Jahres nach

Beseitigung der Ungewi脽heit trage. Damit der vorl盲ufige

Einkommensteuerbescheid nicht bestandskr盲ftig wird, sei der Steuerpflichtige

gezwungen, innerhalb der Jahresfrist einen Antrag an das FA auf 脛nderung nach

搂 165 Abs.2 AO 1977 zu stellen (Neufang, Die Information 眉ber Steuer und

Wirtschaft --Inf-- 1993, 65; Schneider, Inf 1992, 494). Auch dieser Einwand

kann aber ein Rechtsschutzinteresse f眉r das auf Abschlu脽 und endg眉ltige

Kl盲rung des Rechtsstreits angelegte Klageverfahren nicht begr眉nden. Gleiches

gilt f眉r das Rechtsschutzinteresse im Einspruchsverfahren. Es ist dem

Steuerpflichtigen oder seinem Steuerberater zumutbar, nach Beseitigung der

Ungewi脽heit einen Antrag auf 脛nderung des Bescheids zu stellen, um seine

Bestandskraft zu verhindern. Es ist nicht gerechtfertigt, deshalb die FG mit

Verfahren zu 眉berschwemmen. Im 眉brigen ist die Finanzverwaltung angewiesen

(vgl. BMF-Schreiben vom 19.Oktober 1992, BStBl I 1992, 632), f眉r den Fall, da脽

der Bescheid nicht rechtzeitig innerhalb der Frist ge盲ndert wird, den

Steuerpflichtigen im Billigkeitsweg so zu stellen, als ob der Bescheid

innerhalb der Frist aufgehoben oder ge盲ndert worden w盲re.

Im Streitfall ist die Klage somit mangels Rechtsschutzinteresse unzul盲ssig. Da

sie wegen Fehlens einer Sachurteilsvoraussetzung keinen Erfolg haben kann,

kommt eine Aussetzung des Klageverfahrens nicht in Betracht (vgl. BFH-Beschlu脽

vom 13.Dezember 1990 III B 519/90, BFH/NV 1991, 469). Erg盲nzend weist der

Senat darauf hin, da脽 eine Pr眉fung, ob der Einkommensteuerbescheid im Hinblick

auf verfassungsrechtliche Einw盲nde rechtm盲脽ig ist, auch dann nicht m枚glich

ist, wenn das FA den Einspruch als unzul盲ssig verworfen hat, weil wegen der

vorl盲ufigen Festsetzung das Rechtschutzinteresse fehlt. Die Klage ist dann

zwar nicht unzul盲ssig, sondern unbegr眉ndet. Gleichwohl kann die Klage aber

keine Sachpr眉fung des angefochtenen Einkommensteuerbescheids hinsichtlich der

Verfassungsm盲脽igkeit der Besteuerungsgrundlagen ausl枚sen (vgl. BFH-Urteil vom

20.September 1989 X R 8/86, BFHE 158, 205, BStBl II 1990, 177), so da脽 das

Klageverfahren auch in diesen F盲llen nicht auszusetzen ist.

Der Senat weicht mit seiner Entscheidung nicht von dem BFH-Beschlu脽 in BFHE

169, 110, BStBl II 1993, 123 ab. Die vom III.Senat f眉r eine Aussetzung des

Klageverfahrens trotz Vorl盲ufigkeitserkl盲rung f眉r ma脽geblich gehaltenen Gr眉nde

gelten nur, wenn der angefochtene Einkommensteuerbescheid nach Klageerhebung

in den Streitpunkten f眉r vorl盲ufig erkl盲rt worden ist. Ist die Einkommensteuer

dagegen bereits im erstmaligen Bescheid oder w盲hrend des Einspruchsverfahrens

vorl盲ufig festgesetzt worden, sind insbesondere die vom III.Senat angef眉hrten

kostenrechtlichen Erw盲gungen unerheblich.

Fundstellen