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Rz. 86
Die bei Kapitalgesellschaften m枚glichen Einlagevarianten, gesellschaftsrechtliche Sacheinlagen zum Erwerb einer Beteiligung bzw. deren Erh枚hung und sonstige Beitr盲ge, mit denen all jene Einlagen erfasst werden, f眉r die die Gesellschafter keinen Gegenwert in Form einer Erh枚hung ihres Kapitalkontos erhalten, gelten grunds盲tzlich f眉r Personengesellschaften entsprechend.
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Rz. 87
Die Ber眉cksichtigung der geleisteten Beitr盲ge zur Erbringung oder Erh枚hung einer Einlage erfolgt erfolgsneutral auf dem Kapitalkonto des betreffenden Gesellschafters. Da Nutzungsrechte grunds盲tzlich Verm枚gensgegenst盲nde sein k枚nnen, eignen sie sich folglich auch als Sacheinlage zwecks Erbringung oder Erh枚hung des Kapitals einer Personengesellschaft. Die Bedenken, die im Fall der Gew盲hrung eines Nutzungsrechts durch den Gesellschafter an dessen Kapitalgesellschaft hinsichtlich der Garantiefunktion des Eigenkapitals bestehen, greifen hier nicht. Probleme k枚nnen allerdings die an einen Verm枚gensgegenstand gestellten Voraussetzungen, insbesondere die Verkehrsf盲higkeit, bereiten. Gerade bei Personengesellschaften ist das Gesellschaftsverh盲ltnis h盲ufig urs盲chlich f眉r die Einr盲umung einer Nutzungsm枚glichkeit, mit der Folge, dass einem potenziellen 脺bernehmer der Gesellschaft dieses Nutzungsrecht nicht gew盲hrt w眉rde; das Vorliegen eines aktivierbaren Verm枚gensgegenstands w盲re hier versagt. F眉r die hiermit in direktem Zusammenhang stehende Problematik der Nutzungs眉berlassung zwischen Angeh枚rigen kann an die folgenden allgemein an derartige Rechtsverh盲ltnisse gestellten Kriterien angekn眉pft werden:
- ernsthafte Vereinbarungen,
- tats盲chliche Durchf眉hrung dieser Vereinbarungen,
- vertragliche Gestaltung und Durchf眉hrung, wie auch unter fremden Dritten 眉blich.
Damit ergibt sich, dass, falls die Nutzungs眉berlassung in der famili盲ren Bindung begr眉ndet sein sollte, die Verkehrsf盲higkeit im Sinne einer 脺bertragbarkeit mit dem Unternehmen gerade nicht vorliegt, eine Einlagef盲higkeit folglich ausscheidet.
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Rz. 88
Ein als Sacheinlage anerkanntes Nutzungsrecht, welches gegen die Gew盲hrung von Anteilen an einer Personengesellschaft einger盲umt wird, erh枚ht das Kapitalkonto des Gesellschafters und damit das Betriebsverm枚gen der Gesamthand; es ist wie jedes andere Wirtschaftsgut 眉ber die Nutzungsdauer abzuschreiben. Der Bilanzansatz entspricht dem Barwert des Nutzungsentgelts; damit wird im Ergebnis eine Vorauszahlung des Nutzungsentgelts an den Gesellschafter und eine anschlie脽ende Bareinlage des Betrags in die Personengesellschaft fingiert. Gleichzeitig muss das Wirtschaftsgut, an dem ein Nutzungsrecht begr眉ndet wird, in das Sonderbetriebsverm枚gen des entsprechenden Gesellschafters aufgenommen werden. Zum Sonderbetriebsverm枚gen geh枚ren grunds盲tzlich alle Wirtschaftsg眉ter, die dazu bestimmt sind, dem betrieblichen Zweck der Unternehmung unmittelbar zu dienen, jedoch im Eigentum eines Mitunternehmers stehen. In die Sonderbilanz ist dar眉ber hinaus ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten als Ausdruck der Verpflichtung des Gesellschafters zur Nutzungs眉berlassung auszuweisen und im Zeitablauf gewinnerh枚hend aufzul枚sen. Der Ansatz des Rechnungsabgrenzungspostens in der Sonderbilanz des Gesellschafters und die damit verbundenen erfolgswirksamen Aufl枚sungsbetr盲ge korrespondieren mit dem Ansatz des Nutzungsrechts in der Bilanz der Gesamthand.
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Rz. 89
Insgesamt ist damit die Bilanzierung auf Seiten des Gesellschafters und der Gesellschaft so aufeinander abgestimmt, dass der Gewinn der Personengesellschaft in der Summe unver盲ndert bleibt: Die Gesellschaft aktiviert das Nutzungsrecht und schreibt es 眉ber die Laufzeit ab; der Gesellschafter weist korrespondierend in seiner Sonder-GuV bei Aufl枚sung der Rechnungsabgrenzung eine Sonderbetriebseinnahme aus.
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Rz. 90
Stellt das in der Handelsbilanz zu aktivierende Nutzungsrecht einen sonstigen Beitrag des Gesellschafters dar, so muss, wie im Fall der Kapitalgesellschaft, dem Verm枚genszugang auf der Aktivseite ein Kapitalzugang auf der Passivseite entsprechen: Hier besteht grunds盲tzlich die M枚glichkeit eines Gewinnausweises oder der Einstellung in eine R眉cklage. Auch im Fall einer Personengesellschaft erlaubt damit das Handelsrecht eine vereinfachte Vorgehensweise, falls der Gesellschafterbeitrag beispielsweise zur Deckung eines Jahresfehlbetrags bzw. zum Ausgleich eines Bilanzverlusts geleistet wurde. Das Steuerrecht unterscheidet nicht zwischen gesellschaftsrechtlichen Einlagen zur Erh枚hung des Kapitalkontos und sonstigen Beitr盲gen, sondern kennt lediglich offene und verdeckte Einlagen, die wiederum 鈥� so der BFH 鈥� schon rein begrifflich nicht zum Gewinn geh枚ren k枚nnen.
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Rz. 91
Die Einr盲umung eines unentgeltlichen Nutzungsrechts erh枚ht den Gewinn der Gesellschaft, an dem der Gesellschafter nach Ma脽gabe des Gewinnverteilungsschl眉ssels beteiligt ist; eine Einlage liegt nicht vor. Das genutzte Wirtschaftsgut wird schlie脽lich Sonderbetriebsverm枚gen; ein Ansatz des Nutzungsrechts in der Steuerbilanz der...